B.O.I. N° 55 du 18 mars 1988
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
14 B-2-88
N° 55 du 18 mars 1988
14 AI/3
INSTRUCTION DU 18 MARS 1988
Convention franco-britannique destinée à éviter
les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu.
Commentaire de l'avenant du 12 juin 1986
relatif aux activités pétrolières en mer
et de celui du 15 octobre 1987
portant diverses modifications à la convention
et définissant le régime fiscal de certaines activités
relatives au tunnel sous la Manche.
NOR : BUDF8840001J
SLF-Bureau E 1
I. -AVENANT DU 12 JUIN 1986
Cet avenant, relatif aux activités d'exploration et d'exploitation des ressources naturelles dans les zones maritimes, a été publié au B.O.I. 14 A-3-87 .
Les dispositions correspondantes, intégrées à la convention sous l'article 29 A, appellent les commentaires suivants.
A. Activités d'exploration et d'exploitation
En vertu des paragraphes 1 et 2 du nouvel article 29 A, les entreprises d'un État qui exercent des activités d'exploration et d'exploitation des ressources naturelles du lit de la mer et du sous-sol marin dans une zone soumise à la juridiction de l'autre État sont réputées posséder un établissement stable dans ce dernier État si leurs activités y sont exercées pendant plus de trente jours au cours d'une période de douze mois consécutifs.
Les entreprises résidentes de France (au sens de l'article 3 de la convention) qui participent à l'exploration ou à l'exploitation pétrolière dans les zones de la mer du Nord sous juridiction britannique ont donc un établissement stable au Royaume-Uni lorsque ces activités durent au moins trente jours pendant une période quelconque de douze mois.
Un problème particulier se pose pour les entreprises associées, au sens de l'alinéa b du paragraphe 2, exerçant successivement des activités analogues. En vertu du paragraphe 2, alinéa a, l'existence d'un établissement stable est appréciée en additionnant les durées d'activités successives de chacune des entreprises concernées. Dans ce cas, chacune des entreprises est considérée comme ayant un établissement stable dans l'autre État, même si son activité propre dans cet État n'a pas excédé trente jours. Cette disposition a pour objet de rendre inopérants les artifices qui consisteraient à scinder entre plusieurs entreprises d'un même groupe des activités d'une durée totale supérieure à trente jours.
Bien entendu, conformément aux dispositions de l'article 6 de la convention, les bénéfices de l'établissement stable sont imposables dans l'État où il est exploité.
B. Activités de transport liées aux plates-formes pétrolières ou autres installations similaires
Le paragraphe 4 concerne les revenus tirés du transport, par voie maritime ou aérienne, des équipements, des vivres et des personnes, nécessaires à ce type d'activités, ou du remorquage des plates-formes.
Bien qu'il ne s'agisse pas d'un trafic international proprement dit, les. bénéfices provenant de ces activités sont soumis aux mêmes règles que celles qui sont applicables à l'exploitation des navires ou aéronefs en trafic international. Le droit d'imposer est donc réservé à l'État de résidence de l'entreprise.
C. Activités indépendantes et non commerciales exercées sur les plates-formes pétrolières ou autres installations similaires
En vertu du paragraphe 3, les personnes concernées sont réputées disposer d'une base fixe au lieu où sont implantées ces installations, lorsqu'elles y exercent leur activité pendant plus de trente jours, consécutifs ou non, au cours d'une période quelconque de douze mois.
Bien entendu, lorsque. cette condition est remplie, les bénéfices rattachables à la base fixe sont imposables dans l'État dont dépend cette dernière (art. 14 de la convention).
D. Salariés travaillant sur les installations en mer
Le paragraphe 5 précise que la définition de l'établissement stable propre aux activités en mer n'a pas d'incidence sur l'imposition des salariés affectés à ces activités.
En toute hypothèse, les rémunérations des salariés résidents de France qui travaillent sur des installations sous juridiction anglaise sont donc imposables en France lorsque :
- leurs séjours sur ces installations ne dépassent pas cent quatre-vingt-trois jours au cours d'une période quelconque de douze mois (cf.§ // E ci-après) ;
- l'employeur n'est pas un résident du Royaume-Uni.
En ce qui concerne le décompte de la durée des séjours, voir documentation de base 14 B, Royaume-Uni 2382.
E. Élimination des doubles impositions
Le paragraphe 6 donne à la France la possibilité d'imposer les résidents de France à. raison de leurs revenus imposables au Royaume-Uni en vertu des paragraphes 1 à 3. Il prévoit l'élimination des doubles impositions par l'imputation d'un crédit d'impôt.
F. Prise d'effet .
Les dispositions de l'avenant sont applicables en France aux revenus réalisés à compter du 1 er janvier 1988.
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II. -AVENANT DU 15 OCTOBRE 1987
Cet avenant, qui modifie la convention sur divers points et définit le régime fiscal applicable à certaines activités relatives au tunnel sous la Manche, a été publié au B.O.I . 14 A-1-88 . Il appelle les commentaires suivants.
A. Régime fiscal de certaines activités relatives au tunnel sous la Manche
a. En ce qui concerne les sociétés concessionnaires.
La construction et l'exploitation de la liaison fixe Transmanche ont été confiées à deux concessionnaires, l'un français, l'autre britannique.
Les paragraphes 2 à 5 du nouvel article 7 A fixent les règles applicables à l'imposition des bénéfices des deux concessionnaires. Ceux-ci seront calculés en partageant les recettes et les dépenses par moitié, et seront exclusivement imposables en France ou au Royaume-Uni selon qu'ils reviendront au concessionnaire français ou au concessionnaire britannique. L'imposition exclusive dans l'État du siège suppose toutefois que les actionnaires des concessionnaires ou de leurs sociétés mères détiennent un nombre égal d'actions françaises et britanniques. Si cette condition, prévue au contrat de société en participation constituée entre les deux concessionnaires, cessait d'être remplie, chacun des deux concessionnaires serait réputé exploiter un établissement stable dans l'État où il n'a pas son siège. Ses bénéfices seraient alors répartis par moitié entre le siège et l'établissement stable et chacun des deux États imposerait une moitié.
b. En ce qui concerne les salariés des concessionnaires ou des sociétés associées.
Les rémunérations des salariés qui travaillent dans le tunnel et exercent leurs activités de part et d'autre de la frontière entre la France et le Royaume-Uni sont, en vertu du paragraphe 6-a de l'article 7 A, imposables dans l'État où l'employeur a son siège de direction effective, lorsque cet employeur est l'un des concessionnaires ou une société associée, au sens du paragraphe 1- f de l'article 7 A.
Les rémunérations des autres salariés seront imposées conformément aux dispositions de l'article 15 de la convention (cf. documentation de base 14 B Royaume Uni, 2382, et § B-5 ci-après).
Le paragraphe 6-b de l'article 7 A précise toutefois que pour appliquer les dispositions du paragraphe 2 de l'article 15 aux salariés de chacun des concessionnaires, il n'y a pas lieu de tenir compte de la société en participation constituée entre ces derniers.
B. Revenus des biens immobiliers
L'avenant assimile aux revenus immobiliers les revenus tirés de parts ou actions de sociétés à prépondérance immobilière. La prépondérance immobilière est définie au paragraphe 2-b.
C. Dividendes
La seule modification notable, par rapport à la convention actuelle, concerne les fonds de pension britannique qui bénéficient désormais de l'avoir fiscal dans les mêmes conditions que les sociétés résidentes du Royaume-Uni (§ B-7- b-ii).
De leur côté, les caisses de retraite françaises bénéficient du crédit d'impôt britannique dans les mêmes conditions que les sociétés résidentes de France (§ A-3). Leur situation n'était pas explicitée dans l'ancien article 9. Mais elles bénéficiaient déjà du crédit d'impôt britannique dès lors que les dividendes correspondants étaient soumis à l'impôt sur les sociétés en France.
Les modalités d'application des dispositions de la convention relatives aux dividendes ne sont pas modifiées. sous réserve de l'indication précédente relative aux fonds de pension britannique (cf. instruction du 23 mars 1974, B.O.D.G.I 14 B-4-74).
D. Retenue à la source sur les bénéfices des établissements stables
L'avenant abroge l'article 10 de la convention qui permettait de percevoir en France, selon certaines modalités, la retenue à la source sur les bénéfices des établissements stables exploités en France par les sociétés de capitaux britanniques.
Les bénéfices des exercices clos. à compter du 1 er janvier 1988 échappent donc à la retenue à la source prévue à l'article 115 quinquies du Code général des impôts.
E. intérêts
Sous réserve des cas particuliers évoqués ci-dessus, les intérêts provenant d'un État et dont le bénéficiaire est un résident de l'autre État ne sont désormais imposables que dans ce dernier État. Ils échappent à toute imposition à la source.
Lorsque l'exonération résulte de la convention, le bénéficiaire des intérêts doit se conformer aux dispositions prévues antérieurement pour obtenir le plafonnement de la retenue à 10 % (cf. documentation de base Royaume-Uni 2353).
Lorsqu'il s'agit d'intérêts exonérés d'imposition à la source en France en vertu de la législation française, les conditions d'application de l'exonération sont celles qui sont prévues par la législation française (cf. en particulier B.O.I. 5 1.2-86, 5 I-4-87 et 5 1-7-87).
Cela dit, en vertu du nouvel article 11 de la convention, l'imposition des intérêts dans l'État de la source reste possible dans les cas suivants :
a. Le bénéficiaire, par hypothèse résident de l'autre État, exploite dans l'État de la source un établissement stable ou une base fixe et la créance génératrice des intérêts se rattache effectivement à cet établissement stable ou à cette base fixe (cf. § 3 et documentation de base 2352) ;
b. Les intérêts ne sont pas considérés comme tels par la législation de l'État de la source et le changement de qualification est compatible avec les dispositions des paragraphes 4 et 6 (cf. documentation de base 2352) ;
c. La créance génératrice des intérêts a été constituée ou affectée pour tirer avantagé de l'exonération à la source et non pour des raisons « commerciales de bonne foi
Dans les cas b. et c. ci-dessus, l'imposition dans l'État de la source est établie conformément au droit interne, sous réserve des autres dispositions de la convention. En pratique, il s'agit généralement des dispositions afférentes aux dividendes et revenus assimilés définis au paragraphe C-10 de l'article 9.
F. Gains en capital
Les plus-values de cession de parts ou actions de sociétés autres que les sociétés à prépondérance immobilière n'étaient auparavant imposables que dans l'État de résidence du cédant.
Cette règle subsiste mais une dérogation est maintenant prévue pour certaines cessions de participations substantielles. Les gains provenant de ces cessions peuvent être imposés dans l'État de résidence de la société concernée, lorsque sont réunies diverses.conditions énoncées au paragraphe 4 de l'article 13.
En vertu de ce paragraphe, sont imposables en France, conformément à l'article 160 du Code général des impôts, les plus-values provenant de la cession de parts ou actions (ou de droits assimilés) de sociétés résidentes de France, lorsque le cédant, résident du Royaume-Uni au moment de la cession, est une personne physique qui :
- a été résident de France au cours des cinq années précédant la cession (la durée de résidence fiscale en France n'a pas d'incidence) ;
- a la nationalité française, sans avoir aussi la nationalité du Royaume-Uni ;
- cède, seule ou avec des personnes apparentées, plus de 25 % des parts ou actions (ou droits assimilés) de la société résidente de France.
G. Imposition des salariés
L'avenant modifie le paragraphe 2 de l'article 15 relatif aux salariés résidents d'un État qui effectuent une mission temporaire dans l'autre État.
Avec le texte ancien, la mission temporaire ne devait pas excéder cent quatre-vingt-trois jours par année fiscale. La durée de cent quatre-vingt-trois jours est maintenant décomptée sur une période quelconque de douze mois.
H. Cotisations de retraite
L'avenant ajoute à l'article 25 de la convention un paragraphe 8 qui donne, sous certaines conditions, aux personnes physiques résidentes d'un État la possibilité de déduire de leurs revenus imposables dans cet État les cotisations versées à un organisme de retraite établi dans l'autre État.
I.Prise d'effet
En ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, les nouvelles dispositions s'appliquent aux sommes payées ou portées en crédit, à compter du 1 er janvier 1988.
En ce qui concerne les impôts perçus par voie de rôle, les dispositions nouvelles sont applicables pour la première fois en France aux revenus imposables au titre de l'année 1988.