Références du document :	8E 8E1

DIVISION E PROFITS DE CONSTRUCTION

DIVISION E

PROFITS DE CONSTRUCTION

AVERTISSEMENT

La présente documentation tient compte de la législation et de la réglementation en vigueur, ainsi que des solutions intervenues à la date du 30 juin 1998.

Elle se substitue aux instructions, notes et réponses ministérielles publiées jusqu'à cette date au BOI dans la série 8 FI, division E , qui pourront donc être archivées jusqu'au BOI 8 E-1-93 inclus.

INTRODUCTION

1Jusqu'à l'intervention de la loi n° 63-254 du 15 mars 1963, les profits réalisés à l'occasion d'opérations de construction échappaient, en règle générale, à l'impôt du fait des exonérations ou mesures de tempérament admises par l'administration.

2L'article 28 de la loi précitée du 15 mars 1963 portant réforme de la fiscalité immobilière a aménagé les règles d'imposition des bénéfices réalisés par les personnes physiques ou morales qui participent au financement de la construction privée.

Cette réforme a eu pour objet de replacer les transactions immobilières sous le régime fiscal de droit commun.

3Toutefois, le législateur avait estimé que le retour au droit commun devait se faire progressivement et il avait prévu, à cet effet, diverses mesures transitoires d'allégement.

4Ces mesures, de caractère temporaire, ont été prorogées à plusieurs reprises et, en dernier lieu, par l'article 23 de la loi n° 81-1160 du 30 décembre 1981 qui a fixé la fin des régimes temporaires au 31 décembre 1986.

Après un historique qui évoquera les différents régimes transitoires qui se sont successivement appliqués (titre 1er), la présente documentation traitera du régime de droit commun applicable depuis le 1er janvier 1987 aux profits de construction réalisés :

- par les personnes physiques (titre 2) ;

- par les personnes morales (titre 3).

TITRE PREMIER

HISTORIQUE

1Depuis l'intervention de la loi n° 63-254 du 15 mars 1963, les profits provenant d'opérations de construction relèvent du régime fiscal de droit commun.

Toutefois des régimes dérogatoires ont été prévus par les lois des 15 mars 1963, 29 juin 1971 et 30 décembre 1981.

2Il convient, dès lors, de distinguer quatre périodes :

- la période d'application des régimes temporaires issus de la loi du 15 mars 1963 qui, sous réserve de mesures transitoires ¹ , s'est achevée le 31 décembre 1971 ;

- la période d'application, à compter du 1er janvier 1972 des régimes temporaires issus de la loi n° 71-506 du 29 juin 1971. Cette période a pris fin le 31 décembre 1981 ;

- la période d'application, à compter du 1er janvier 1982. des régimes temporaires issus de la loi n° 81-1160 du 30 décembre 1981 qui s'est achevée le 31 décembre 1986 ;

- la période d'application. à compter du 1er janvier 1987. du régime permanent de droit commun.

A RÉGIMES TEMPORAIRES ISSUS DE LA LOI DE 1963

3La loi du 15 mars 1963 comportait des mesures de transition et d'allégement destinées à favoriser la construction de logements en accordant un traitement fiscal de faveur à l'épargne investie dans la construction.

Elle prévoyait ainsi trois régimes temporaires d'imposition

I. Le régime du prélèvement prévu par l'ancien article 235 quater du CGI

4Ce régime était essentiellement applicable aux particuliers, personnes physiques qui. dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé, investissaient des capitaux dans la construction Les profits consécutifs à la vente de constructions figurant à l'actif des entreprises industrielles et commerciales en étaient expressément exclus.

5Ce régime était caractérisé par la perception d'un prélévement dont le taux fixé initialement à 15 % avait été porté à 25 % par l'article 48-3 de la loi du 12 juillet 1965

En principe, ce prélèvement présentait le caractère d'un acompte de l'impôt sur le revenu Toutefois. sous réserve du respect de certaines conditions d'application stricte, il pouvait être libératoire de toute autre imposition Il en était ainsi, notamment lorsque les profits étaient consécutifs à la vente d'immeubles d'habitation achevés et qu'ils procédaient d'opérations de placements de capitaux propres, faites dans le cadre de la gestion du patrimoine privé du cédant

II. L'exonération sous condition de remploi prévue par l'ancien article 238 octies du CGI

6Conformément aux dispositions de l'article précité. les entreprises relevant de l'impôt sur le revenu au titre des BIC ou de l'IS avaient la possibilité de bénéficier de l'exonération sous condition de remploi pour certaines plus-values de construction suivant les modalités prévues à l'ancien article 40 du CGI. Cette disposition avait été étendue aux sociétés en nom collectif ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente et aux sociétés civiles ayant le même objet et régies par l'article 239 ter du CGI.

7Pour que les plus-values dégagées entrent dans le champ d'application de l'exonération sous condition de remploi, les ventes d'immeubles, de titres de sociétés transparentes ou de droits immobiliers devaient remplir les conditions suivantes

- la construction devait avoir été édifiée par l'entreprise ou pour son compte ou bien le cédant, membre d'une société transparente, devait avoir participé en tant qu'associé à la construction des locaux représentés par les titres vendus ;

- les immeubles vendus (ou les locaux représentés par les actions ou parts cédées en cas de cession de titres de sociétés immobilières visées à l'article 1655 ter du CGI) ne devaient pas présenter le caractère d'éléments de l'actif immobilisé au sens de l'ancien article 40 du CGI.

- les immeubles vendus (ou les locaux représentés par les actions ou parts cédées en cas de cessions de titres de sociétés immobilières visés à l'article 1655 ter du CGI) devaient être achevés à'la date de la vente. Toutefois conformément aux dispositions de l'article 166 de l'annexe II au CGI. étaient assimilées à des ventes d'immeubles achevés. les ventes en l'état futur d'achèvement ou à terme lorsque les conditions prévues aux articles L 261-10 et suivants du code de la construction et de l'habitation étaient remplies. De même, aux termes de l'article 167 de l'annexe II au CGI, la cession de titres de sociétés visées à l'article 1655 ter du CGI donnant droit à l'attribution d'immeubles non encore achevés pouvait être considérée, sous certaines conditions, comme une cession d'immeuble achevé,

- la vente des immeubles (ou des titres de sociétés immobilières visés à l'article 1655 ter du CGI) ne devait pas être précédée de versements d'acomptes ou d'avances faits à quelque titre que ce soit, directement ou par personne interposée

8Par ailleurs, la réalisation du remploi présentait certaines particularités, à savoir :

- le montant de la somme à réinvestir devait correspondre au montant des disponibilités dégagées par la cession, sous déduction toutefois des sommes empruntées pour l'acquisition ou la construction des éléments cédés ou non encore remboursés à la date de la cession,

- les sommes à réinvestir devaient être remployées dans un délai de trois ans à partir de la clôture de l'exercice en cours lors de la réalisation de la plus-value (CGI art 40-1 ancien) ;

- le remploi devait obligatoirement être effectué ;

• soit dans la construction d'immeubles affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale

• soit en l'achat de terrains ayant fait l'objet de la perception de la TVA dans les conditions prévues aux articles 266-2, 269-1. 285 et 290-2 du CGI.

• soit en la souscription d'actions ou de parts de sociétés ayant pour objet principal de concourir directement ou indirectement à la construction d'immeubles dans les conditions fixées par les articles 23 J et 23 K de l'annexe IV au CGI ;

- les profits admis en franchise fiscale devaient être affectés à l'amortissement des biens construits ou acquis en remploi ;

- l'entreprise qui entendait se prévaloir du bénéfice de l'exonération sous condition de remploi (ou les membres des SNC ayant pour objet social la construction et la vente d'immeubles ou des sociétés de construction-vente visées à l'article 239 ter du CGI) devait prendre l'engagement de réinvestir prévu à l'article 238 octies du même code lors de la souscription de la déclaration des résultats de l'exercice en cours au moment de la réalisation de la plus-value en cause

III. La taxation réduite à l'impôt sur les sociétés prévue à l'ancien article 219-II et III du CGI

9Les conditions d'application de ce dispositif spécial dépendaient de la date de délivrance du permis de construire :

- lorsque cette délivrance était intervenue avant le 1er janvier 1966, les profits retirés de la vente de l'immeuble (ou de la cession de titres représentatifs d'un tel immeuble) pouvaient être imposés au taux réduit de 15 % si l'opération immobilière présentait un caractère occasionnel ou accessoire pour l'entreprise bénéficiaire ;

- si le permis de construire était délivré après le 31 décembre 1965 mais antérieurement au 1er janvier 1972, ce taux était porté à 25 % et ne concernait plus que les opérations purement accessoires, autrement dit, celles qui, même répétées, ne procuraient à la société que des plus-values n'excédant pas 25 % de l'ensemble des résultats sociaux sur une période de trois ans

10Ce régime d'imposition atténuée s'appliquait uniquement aux entreprises soumises à l'IS. En outre, l'option pour la taxation réduite était réservée aux plus-values susceptibles d'ouvrir droit à l'exonération sous condition de remploi (cf. ci-avant n°s 6 à 8 )

B. RÉGIMES TEMPORAIRES ISSUS DE LA LOI DE 1971

11La loi n° 71-506 du 29 juin 1971 portant réforme du régime fiscal des profits de construction avait sensiblement modifié le dispositif fiscal issu de la loi de 1963

Ainsi, à compter de sa date d'entrée en vigueur (1er janvier 1972, sous réserve des mesures transitoires), la fiscalité de la construction s'est trouvée caractérisée par l'existence de deux régimes d'imposition distincts, selon la qualité des redevables

I. Régime du prélèvement prévu à l'article 235 quater dans sa rédaction postérieure à la loi n° 71-506 précitée

12L'article 2 de la loi du 29 juin 1971 reconduisait pour dix ans (c'est-à-dire jusqu'au 31 décembre 1981) le régime du prélèvement applicable aux personnes physiques, mais y apportait des modifications essentielles : le taux du prélèvement était porté à 30 % (puis à un tiers par l'article 12-II de la loi de finances pour 1974) ; les conditions auxquelles était subordonné son caractère libératoire étaient assouplies avec, en contrepartie, l'institution d'un plafonnement. de plus, le prélèvement était étendu à toutes les entreprises industrielles et commerciales relevant de l'impôt sur le revenu Les sociétés étrangères n'ayant pas d'établissement en France étaient dotées d'un régime d'imposition spécifique.

1. Règles générales.

13A la différence du prélèvement de 15 ou de 25 %. le prélèvement de 30 % ou du tiers s'appliquait non seulement aux particuliers. mais aussi aux entreprises industrielles et commerciales qui étaient exploitées par des personnes physiques ou des sociétés relevant de l'impôt sur le revenu, même s'il s'agissait de professionnels de la construction

14Sous cette réserve, il obéissait aux mêmes principes que l'ancien prélèvement.

Il était exigible sur tous les profits réalisés à l'occasion de la cession à titre onéreux d'immeubles que le cédant avait construits ou fait construire. de droits immobiliers y afférents. ainsi que d'actions ou parts de sociétés dotées de la transparence fiscale

15Toutefois, l'application du prélèvement restait subordonnée à la double condition :

- que les profits présentent un caractère habituel ;

- que les immeubles aient été construits en vue de la vente

Il n'y avait donc pas lieu d'assujettir au prélèvement les profits non spéculatifs et les profits de caractère occasionnel

2. Régime du prélèvement libératoire de 30 % ou du tiers.

16Comme le prélèvement de 15 ou 25 %. le prélèvement de 30 % ou du tiers pouvait, dans certains cas, libérer de l'impôt sur le revenu les profits auxquels il s'appliquait mais le caractère libératoire du prélèvement n'était plus subordonné qu'à deux conditions

- les profits devaient provenir de ventes ou d'opérations assimilées portant sur des immeubles achevés ou des droits sociaux représentatifs de tels immeubles.

- ces immeubles devaient être affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie.

En contrepartie de ces assouplissements, un plafonnement était institué

3. Plafonnement.

17Le caractère libératoire du prélèvement était limité aux profits de construction qui n'excédaient pas un montant de 400 000 F apprécié de façon continue sur une période de quatre ans.

Chaque année, il était donc fait masse de tous les profits de construction réalisés au cours de cette année et des trois années antérieures.

Seuls devaient être pris en considération pour l'appréciation de la limite les profits soumis au prélèvement libératoire de 30 % ou du tiers.

Par ailleurs, en ce qui concerne les associés de sociétés de personnes relevant de l'impôt sur le revenu, le plafond de 400 000 F était apprécié. non pas au niveau de la société, mais au niveau de chaque associé en fonction de la part de profit correspondant à ses droits dans la société

1 Les régimes issus de la loi du 15 mars 1963 ont été appelés à produire leurs effets pendant encore quelques années après l'intervention de l'article 2 de la loi du 29 juin 1971, les dispositions de cet article ne s'appliquant. de plein droit, qu'aux cessions d'immeubles pour lesquels la délivrance du permis de construire était postérieure au 31 décembre 1971

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