SECTION 1 OPÉRATIONS CONCOURANT À LA PRODUCTION OU À LA LIVRAISON D'IMMEUBLES
B. CONDITION GÉNÉRALE D'APPLICATION DU TARIF RÉDUIT OU DE L'EXONÉRATION DE LA TAXE DE PUBLICITÉ FONCIÈRE AUX ACTES SOUMIS À LA TVA
4L'application du tarif réduit ou de l'exonération de la taxe de publicité foncière aux actes soumis à la TVA est subordonnée au paiement de cette taxe ou à la justification de sa prise en charge (CGI, ann. II, art. 250 et 251).
C. CONDITIONS SPÉCIALES AUX VENTES SOUMISES À LA TVA DE TERRAINS À BÂTIR OU DE BIENS ASSIMILÉS
5La définition des terrains à bâtir et des biens assimilés à ces terrains par le A de l'article 1594-0 G du CGI 1 est donnée DB 8 A 1131 n os 41 à 80.
Remarque : les acquisitions de terrains à bâtir réalisées par des personnes physiques depuis le 22 octobre 1998 ne sont plus, en principe, soumises à la TVA mais aux droits d'enregistrement lorsque ces terrains sont destinés à la construction d'immeubles que ces personnes affectent à l'habitation (cf. ci-après, DB 7 C 143 , DB 8 A 1141 et 8 A 1142).
I. Engagement de construire
6L'application de l'exonération de taxe de publicité foncière (ou du droit d'enregistrement) aux ventes soumises à la TVA de terrains à bâtir ou de biens assimilés est subordonnée à la condition prévue à l'article 1594-0 G-A-II-1° du CGI 1 que l'acte d'acquisition contienne l'engagement par l'acquéreur d'effectuer, dans un délai de quatre ans à compter de la date de l'acte, les travaux nécessaires, selon le cas, pour édifier un immeuble ou un groupe d'immeubles, pour terminer les immeubles inachevés ou pour construire de nouveaux locaux en surélévation et qu'il précise le nombre, la nature et la destination des immeubles dont la construction est projetée.
7À défaut de contenir l'engagement ci-dessus, l'acte d'acquisition est soumis à la taxe de publicité foncière (ou aux droits d'enregistrement) selon les règles de droit commun et les taxes additionnelles sont exigibles, à moins qu'un régime de faveur ne soit applicable en raison de la nature du bien ou de la qualité de l'acquéreur.
8Il est admis cependant que l'engagement peut être pris dans un acte complémentaire présenté à la formalité à la conservation des hypothèques ou à la recette des impôts qui a enregistré l'acte principal. En pareil cas et sur justification du paiement de la TVA, la restitution de la taxe de publicité foncière ou des droits d'enregistrement perçus initialement peut être effectuée sur demande formulée dans les limites du délai de réclamation prévu à l'article R* 196-1 du livre des procédures fiscales (cf. DB 8 A 1621, n° 4).
II. Production d'un certificat d'urbanisme déclarant le terrain constructible
9L'article 1594-0 G-A-II-1° bis du CGI 1 prévoit qu'en cas de vente d'un terrain sur lequel il est projeté d'exécuter des travaux de construction au sens du A de l'article 1594-0 G du CGI, l'application de l'exonération du droit d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière est subordonnée à la production d'un certificat d'urbanisme déclarant le terrain constructible.
10Toutefois, cette disposition n'est pas applicable actuellement et le service doit s'abstenir, jusqu'à nouvel avis, d'exiger ce certificat.
III. Justification de l'exécution des travaux
11L'article 1594-0 G-A-II-2° du CGI 1 prévoit que l'exonération de taxe de publicité foncière (ou du droit d'enregistrement) est subordonnée à la condition que l'acquéreur justifie, à l'expiration du délai de quatre ans, sauf prorogations, de l'exécution des travaux prévus et de la destination des locaux construits ou achevés, en précisant si ces locaux sont ou non affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale.
À cet effet, l'acquéreur doit produire, au plus tard dans les trois mois qui suivent l'expiration du délai de quatre ans, un certificat du maire de la commune de la situation des biens attestant que les immeubles créés, achevés ou construits en surélévation sont en situation d'être habités ou utilisés dans toutes leurs parties. Le certificat précise si les immeubles sont ou non affectés à l'habitation pour les trois quarts ou moins de leur superficie totale. Il mentionne, en outre, la date de délivrance du permis de construire, la date d'achèvement des travaux et la date de délivrance du certificat de conformité (CGI, ann. III, art. 266 bis ).
Cette règle a été confirmée par la Cour de cassation qui a jugé que le bénéfice de l'exonération des droits d'enregistrement prévue à l'article 691 du CGI (transféré sous le A de l'article 1594-0 G du CGI) est subordonné à la production, dans le délai légal, d'un certificat du maire comportant l'ensemble des mentions énoncées à l'article 266 bis-I (dernière phrase) de l'annexe III au code précité, à l'exclusion de tout autre justificatif (Cass. com., arrêt du 23 octobre 1984, aff. X... , RJ p. 39).
12Toutefois, il a été décidé, par mesure de simplification, de considérer comme rempli l'engagement visé à l'article 1594-0 G-A-II du CGI 2 chaque fois qu'à l'expiration du délai imparti à l'acquéreur le service sera en mesure d'établir, au vu des documents dont il dispose :
- pour les constructeurs d'immeubles collectifs, que les constructions projetées ont été effectivement achevées, c'est-à-dire dès lors que les conditions d'habitabilité ou d'utilisation de l'immeuble sont réunies, ou effectivement occupées dans le délai fixé par le A de l'article 1594-0 G susvisé ;
- pour les autres constructeurs, la matérialité de la construction et de l'occupation de l'immeuble (ou de la fraction d'immeuble) en cause.
Dans les autres hypothèses, au demeurant peu nombreuses, la production de ce certificat est maintenue.
13La réalisation de certains ouvrages, notamment les parcs de stationnement, n'est pas soumise à l'obtention d'un permis de construire prévue à l'article *R 460-1 du code de l'urbanisme. Dès lors, leur achèvement ne donne pas lieu à la délivrance de conformité visée à l'article *R 460-2 du même code. Il convient dans ces situations de considérer que les intéressés ont satisfait aux obligations de l'article 266 bis de l'annexe III au CGI en produisant un certificat du maire de la commune mentionnant la date d'achèvement des travaux et la nature des constructions réalisées et précisant que celles-ci ne sont pas soumises aux dispositions des articles *R 460-1 et *R 460-2 du code de l'urbanisme.
1. Prolongation du délai accordé pour construire.
14Cf. DB 8 A 1622.
2. Défaut de production des justifications.
15À défaut de production de la justification susvisée dans le délai légal, éventuellement prorogé, l'acquéreur est tenu d'acquitter, à première réquisition, à la recette des impôts :
- l'impôt de mutation dont il avait été exonéré, éventuellement réduit (cf. DB 8 A 1623, n° 14) ;
- une imposition supplémentaire de 1 % 3 (CGI, art. 1840 G ter ).
16En outre, l'impôt de mutation est assorti de l'intérêt de retard de 0,75 % par mois prévu à l'article 1727 du CGI, décompté du premier jour du mois suivant la date d'expiration du délai légal de présentation de l'acte à la formalité.
17Le droit supplémentaire de 1 % 3 est dû par le seul fait qu'une construction n'a pas été achevée sur le terrain acquis avant l'expiration du délai. Le paiement spontané avant cette expiration du droit simple d'enregistrement ne fait pas obstacle à l'exigibilité du droit supplémentaire.
Ce droit supplémentaire de 1 % 3 est perçu au profit des départements. Il a le caractère d'une pénalité d'assiette (CE, arrêt du 31 mars 1993, aff. X... ).
18Aussi, lorsque des difficultés sérieuses et imprévisibles (décès du conjoint, chômage, nécessité de changer de résidence pour conserver un emploi suite à restructuration économique ...) ont conduit le redevable à renoncer à bâtir, le droit supplémentaire peut faire l'objet d'une remise totale ou partielle.
19Le taux du droit de mutation à appliquer est fonction du caractère de l'immeuble au jour du transfert de propriété.
20La TVA perçue à l'occasion de l'acquisition est admise en déduction des droits exigibles dans la limite maximale de ces droits. Toutefois, cette déduction n'est pas autorisée lorsque la TVA perçue sur l'acquisition a déjà été imputée sur la taxe afférente à la revente du terrain (CGI, ann. II, art. 291 , al. 2).
3. Cas de force majeure. Maintien de la perception initiale.
21Cf. DB 8 A 1623, n os 23 à 37.
4. TVA au taux normal définitivement supportée par l'acquéreur - Absence de régularisation.
22Aucune régularisation n'est effectuée lorsque l'acquéreur a supporté définitivement la TVA au taux normal. Elle est exigée, en revanche, si l'acquéreur a déduit totalement ou partiellement cette taxe (cf. DB 8 A 1623, n os 22 et 40).
IV. Terrains dont la superficie est supérieure à la superficie soumise à la TVA
1. Principe.
23L'exonération de taxe de publicité foncière (ou de droits d'enregistrement) n'est applicable qu'à concurrence d'une certaine superficie qui varie selon que le terrain est destiné à la construction de maisons individuelles, d'immeubles collectifs ou d'immeubles non affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale (cf. DB 8 A 1131, n os 63 à 78).
S'il y a lieu, le surplus est soumis à la taxe de publicité foncière (ou aux droits d'enregistrement) dans les conditions de droit commun.
2. Assiette de la taxe de publicité foncière (ou des droits d'enregistrement) lorsque la superficie du terrain soumis à la TVA excède la limite légale.
24 a. Répartition proportionnelle du prix, cf. DB 8 A 1131, n° 66.
b. Cas particulier : Contribution aux dépenses d'exécution des équipements publics imposée au constructeur. Conditions de la taxation.
25Lorsque l'autorité chargée de délivrer le permis de construire a exigé du constructeur une contribution aux dépenses d'exécution des équipements publics sous la forme d'un apport d'une partie du terrain, il convient d'appliquer les règles suivantes :
- si la partie du terrain destinée aux équipements publics doit être affectée à une opération de construction (voirie, par exemple), on se trouve, dès l'acquisition initiale, en présence de deux opérations de construction distinctes qu'il convient de taxer séparément. En conséquence, les parties doivent procéder à la ventilation du prix d'acquisition, sous réserve du droit de contrôle de l'administration. Le prix ainsi déterminé du terrain rétrocédé à la collectivité sera soumis à la TVA dans les conditions de droit commun.
- dans la mesure où cette partie de terrain ne devrait pas concourir à une opération de production ou de livraison d'immeubles, le prix correspondant serait passible de la taxe de publicité foncière, selon les modalités de droit commun.
Le prix du terrain destiné à la construction sera, quant à lui, taxé selon la règle de la répartition proportionnelle prévue à l'article 266 bis de l'annexe III au CGI (cf. DB 8 A 1131, n° 66).
c. Terrains destinés à la construction d'immeubles d'habitation acquis par des personnes physiques depuis le 22 octobre 1998.
26Cf.DB 8 A 1131,n os 74, 75 et 77.
V. Acquisitions de terrains attenants
27Cf. DB 8 A 1131, n os 55 et 56.
VI. Mutations successives d'un même terrain à bâtir soumis à la TVA
28Cf.DB 8 A 1624.
VII. Substitution du régime prévu à l'ancien article 710 4 à celui de l'article 1594-0 G-A (ancien article 691) du CGI
29Cf. DB 8 A 1623, n os 41 à 45.
VIII. Impossibilité de substituer arbitrairement le régime de l'article 1115 à celui de l'article 1594-0 G A du CGI
30Une société civile immobilière qui a acquis un immeuble en s'engageant dans l'acte d'achat, après la démolition des bâtiments existants, à édifier des constructions dans le délai de quatre ans et qui a, contre assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, été exonérée des droits d'enregistrement en vertu de l'ancien article 1371 du code général des impôts 5 , ne peut substituer arbitrairement au régime fiscal par elle revendiqué lors de son acquisition, celui concernant les achats en vue de la revente 6 [Cass. com., arrêt n° 1019 du 30 novembre 1982, SCI du 19 rue Garnier à Neuilly-sur-Seine, RJ n° III p. 65].
1 L'ancien article 691 du CGI a été transféré sous l'article 1594-0 G-A du CGI par l'article 39 de la loi de finances pour 1999.
2 L'ancien article 691 du CGI a été transféré sous l'article 1594-0 G-A du CGI par l'article 39 de la loi de finances pour 1999.
3 Taux applicable depuis le 1 er janvier 1999 ; auparavant il était de 6%.
4 L'ancien article 710 du CGI prévoyait, pour les actes signés jusqu'au 31 décembre 1998, que les acquisitions d'immeubles destinés à l'usage d'habitation et de garage étaient, sous certaines conditions, soumises à un taux réduit de droit d'enregistrement ou de taxe de publicité foncière. Depuis le 1er janvier 1999, les acquisitions d'immeubles destinés à l'usage d'habitation et de garage sont, en principe, soumises au tarif de droit commun (cf. DB 7 C 142 ).
5 Transféré sous les articles 691, puis 1594-0 G-A du CGI.
6 Article 1115 du CGI (cf. DB 7 C 1471 ).