SOUS-SECTION 2 RÉMUNÉRATIONS DES TITULAIRES D'UN STATUT PARTICULIER
b. Cas particuliers.
1 ° Hommes de lettres collaborant à des journaux, périodiques ou revues.
45 Les rémunérations versées aux hommes de lettres qui collaborent à des journaux, périodiques ou revues ont le caractère de salaires :
a. Lorsque les intéressés sont titulaires d'un contrat de louage de services et ont pour occupation principale, régulière et rétribuée, de collaborer à un ou plusieurs journaux ou revues et en tirent le principal des ressources nécessaires à leur existence ;
b. Lorsqu'ils se sont engagés à fournir régulièrement et périodiquement au directeur de la publication un travail dont la nature a été fixée à l'avance, quel que soit le mode de leur rémunération.
En dehors des deux cas énumérés ci-dessus, les hommes de lettres peuvent aussi être appelés à fournir occasionnellement à un directeur de journal ou de revue un article, une nouvelle, un conte ou un roman qui leur a été commandé. En général, il n'existe pas un véritable lien de subordination entre les intéressés et la direction du journal. Le seul fait de la commande n'est pas suffisant pour permettre de considérer ces hommes de lettres comme des salariés. Les rémunérations qu'ils perçoivent ont donc le caractère de recettes non commerciales (cf. 5 G 116, n° 112).
2° Illustrateur-graveur.
46 L'illustrateur-graveur qui exécute des gravures originales dont il vend le droit de reproduction à des éditeurs et directeurs de journaux ne peut, eu égard tant à l'indépendance dont il jouit vis-à-vis de sa clientèle qu'au caractère artistique de son activité, être regardé ni comme un salarié ni comme un artisan. Ses gains relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 24 janvier 1949, req. n° 96316, RO, p. 140 ; cf. 5 G 116, n° 114).
3° Photographe de journaux de mode.
47 Une personne qui, sans posséder la carte de journaliste, est chargée de fournir à des journaux de mode des photographies de sujets choisis par ces derniers, est libre de l'organisation de son travail et peut, à son gré, cesser sa collaboration à ces publications ne saurait être regardée comme se trouvant vis-à-vis de ces dernières dans l'état de subordination caractéristique du salariat. Ses rémunérations doivent, par suite, être classées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 12 novembre 1969, req. n° 76384, RJCD, 1re partie, p. 292 ; cf. 5 G 116, n° 141).
4° Correspondants de presse.
48 Les correspondants de presse qui sont placés dans un état de subordination vis-à-vis de leur employeur ont la qualité de salarié. Il en est ainsi, en particulier, de ceux qui reçoivent des directives précises concernant la nature des événements à relater, la périodicité des articles et les délais dans lesquels ils doivent être fournis. Pour faire valoir leurs frais professionnels, les intéressés ont, comme la généralité des salariés, le choix entre une déduction forfaitaire de 10 % et le système des frais réels. Ils peuvent, le cas échéant, bénéficier de la déduction forfaitaire supplémentaire de 30 % (cf. 5 F 2532, n° 47 ) lorsqu'ils ont la qualité de journaliste professionnel au regard des dispositions du Code du travail.
Les autres correspondants de presse sont des travailleurs indépendants dont les gains sont déterminés suivant les règles applicables aux bénéfices non commerciaux.
5° Dessinateurs de journaux.
49 Les dessinateurs de journaux, titulaires de la carte d'identité professionnelle de journaliste prévue à l'article L. 761-15 du Code du travail, qui collaborent aux journaux quotidiens, hebdomadaires ou périodiques, peuvent être considérés comme des salariés de ces entreprises. Mais les rémunérations afférentes à des travaux -tels que l'illustration d'ouvrages pour le compte d'un éditeur- qui n'entrent pas dans le cadre de leur activité de dessinateurs de journaux ont le caractère de revenus non commerciaux (CE, arrêt du 24 janvier 1949, req. n° 96316, RO, p. 140).
Quant aux dessinateurs pigistes, leur situation fiscale doit être réglée dans les mêmes conditions que celles des dessinateurs de journaux, suivant qu'ils sont ou non titulaires de la carte d'identité professionnelle de journaliste.
F. MANNEQUINS
I. Rappel des règles de la législation du travail
Les articles L. 763-1 et suivants du Code du travail définissent la situation juridique des mannequins au regard du droit du travail.
a. Définition.
50Est considérée comme exerçant une activité de mannequin toute personne qui est chargée soit de présenter au public, directement ou indirectement par reproduction de son image sur tout support visuel ou audiovisuel, un produit, un service ou un message publicitaire, soit de poser comme modèle, avec ou sans utilisation ultérieure de son image, même si cette activité n'est exercée qu'à titre occasionnel.
b. Nature de l'activité exercée.
51 Tout contrat par lequel une personne physique ou morale s'assure, moyennant rémunération, le concours d'un mannequin est présumé être un contrat de travail.
Cette présomption subsiste quels que soient le mode et le montant de la rémunération ainsi que de la qualification donnée au contrat par les parties. Elle n'est pas non plus détruite par la preuve que le mannequin conserve une entière liberté d'action pour l'exécution de son travail de présentation.
Toutefois, n'est pas considérée comme salaire la rémunération due au mannequin à l'occasion de la vente ou de l'exploitation de l'enregistrement de sa présentation par l'employeur ou tout autre utilisateur dès que la présence physique du mannequin n'est plus requise pour exploiter ledit enregistrement et que cette rémunération n'est en rien fonction du salaire reçu pour la production de sa présentation, mais au contraire fonction du produit de la vente ou de l'exploitation dudit enregistrement (article L. 763-2 du Code du travail).
II. Régime fiscal des rémunérations perçues par les mannequins
52Les rémunérations versées à des mannequins qui exercent leur activité dans les conditions fixées par le Code du travail sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires.
Les « cachets » perçus à l'occasion de la réalisation d'un enregistrement sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires. Les redevances perçues par le mannequin lors de la vente ou de l'exploitation de cet enregistrement entrent dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (voir 5 G 116, n° 126).
G. PERSONNEL DES ENTREPRISES DE TRAVAIL TEMPORAIRE
I. Réglementation
53Le travail temporaire est réglementé par les articles L. 124-1 et suivants du Code du travail qui précisent notamment :
a. La définition de l'entrepreneur de travail temporaire.
Cette qualification est réservée aux personnes physiques ou morales dont l'activité exclusive est de mettre à la disposition provisoire d'utilisateurs, des salariés qu'elles embauchent et rémunèrent à cet effet.
b. Les circonstances dans lesquelles une entreprise peut avoir recours à des travailleurs temporaires.
Le contrat de travail temporaire ne peut avoir ni pour objet ni pour effet de pourvoir durablement un emploi lié à l'activité normale et permanente de l'entreprise utilisatrice.
Un utilisateur ne peut faire appel aux salariés des entreprises de travail temporaire mentionnés à l'article L. 124-1 du Code du travail que pour l'exécution d'une tâche précise et temporaire dénommée « mission », et seulement dans les cas suivants :
1° Remplacement d'un salarié en cas d'absence, de suspension de son contrat de travail, de départ définitif précédant la suppression de son poste de travail ayant fait l'objet d'une saisine du comité d'entreprise ou, à défaut des délégués du personnel, s'il en existe, ou en cas d'attente de l'entrée en service effective du salarié recruté par un contrat à durée indéterminée appelé à le remplacer ;
2° Accroissement temporaire de l'activité de l'entreprise ;
3° Emplois à caractère saisonnier ou pour lesquels, dans certains secteurs définis par décret ou par voie de convention ou d'accord collectif étendu, il est d'usage constant de ne pas recourir au contrat à durée indéterminée en raison de la nature de l'activité exercée et du caractère par nature temporaire de ces emplois.
c. La forme du contrat de travail.
Le contrat de travail liant l'entrepreneur de travail temporaire à chacun des salariés mis à la disposition provisoire d'un utilisateur doit être établi par écrit et contenir différentes clauses relatives notamment à la durée et la nature de la mission.
d. Le régime indemnitaire du salarié lié par un contrat de travail temporaire.
L'intéressé a droit, pour chaque mission accomplie, à une indemnité de précarité d'emploi, fonction de la durée de la mission et du montant de la rémunération, et à une indemnité compensatrice de congés payés.
II. Régime fiscal
54Les rémunérations des travailleurs temporaires, y compris, notamment, l'indemnité de précarité d'emploi et l'indemnité de congés payés, sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires.
H. STAGIAIRES EMPLOYÉS DANS LE CADRE DE LA FORMATION PROFESSIONNELLE
55Toutes les sommes perçues par les stagiaires de la formation professionnelle, qu'il s'agisse des rémunérations allouées par l'État ou des indemnités versées par les entreprises d'accueil, ont le caractère de revenu imposable dans la catégorie des traitements et salaires.
En conséquence, les bénéficiaires sont tenus d'en déclarer le montant, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des traitements et salaires.
Cette règle s'applique, notamment, aux rémunérations allouées aux bénéficiaires de stages et aux titulaires de contrats de travail dans le cadre de la formation en alternance.
Elle s'applique également à l'indemnité versée au stagiaire par le maître-exploitant dans le cadre du stage de six mois préalable à l'installation des jeunes agriculteurs, dont les conditions de mise en oeuvre ont été définies par un arrêté du 14 janvier 1991 (JO du 23 janvier 1991). En effet, compte tenu de la situation de subordination dans laquelle se trouve le stagiaire, la rémunération et les avantages annexes servis en exécution de la convention sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires.
I. VOYAGEURS, REPRÉSENTANTS, PLACIERS
I. Conditions d'exercice de la profession
56Le représentant de commerce est un intermédiaire lié à une ou plusieurs personnes pour le compte desquelles il prospecte la clientèle, propose ou conclut des achats, des ventes ou des prestations de services sans s'engager personnellement.
Le représentant peut être salarié ou avoir la qualité de travailleur indépendant.
Il est considéré comme un salarié :
- lorsqu'il bénéficie du statut défini par les articles L. 751-1 et suivants du Code du travail (représentant statutaire) ;
- lorsqu'il ne remplit pas les conditions exigées pour bénéficier du statut, mais est titulaire d'un contrat de travail et donc placé dans un état de subordination vis-à-vis de son employeur.
En revanche, exercent une activité non salariée :
- les agents commerciaux et les représentants mandataires libres ;
- les courtiers et les commissionnaires qui ont la qualité de commerçant.
Sur ce point, voir 5 G 116, n°s 11 et 157 et suiv. et 4 F 114, n°s 119 et suiv.
1. Le représentant statutaire.
57La qualité de représentant statutaire est liée aux conditions suivantes, telles qu'elles sont définies par les articles L. 751 et suivants du Code du travail et précisées par la jurisprudence :
a. Conditions d'exercice de la profession.
58Le représentant peut travailler pour le compte d'un ou de plusieurs employeurs.
La qualité de l'employeur importe peu (industriels, commerçants, agriculteurs, coopératives, agent général non commerçant, sociétés de représentation ...).
59Le représentant doit exercer sa profession d'une façon exclusive et constante.
En principe, le représentant statutaire doit consacrer la totalité de son temps à l'exercice de sa profession ; il peut même utiliser le concours d'employés (CE, arrêt du 28 janvier 1981, req. n° 15235, RJ n° III, p. 17).
Les personnes qui exercent l'activité de représentant conjointement avec une autre activité professionnelle salariée ou non salariée n'ont donc pas la qualité de représentant statutaire.
Toutefois, l'article L. 751-2 du Code du travail permet de maintenir le statut de représentant aux employés qui, conjointement à l'exercice effectif et habituel de la représentation, ont accepté de se livrer à d'autres activités, quelle qu'en soit la nature, pourvu qu'ils les exercent pour le compte d'un ou de plusieurs de leurs employeurs.
Le Conseil d'État a jugé qu'il résulte de ces dispositions que, parmi les personnes se livrant simultanément à une activité de représentant et à une autre activité, seules peuvent prétendre au maintien du statut professionnel des VRP pour l'ensemble de leurs activités les personnes qui, conjointement à l'exercice de la profession de représentant, se livrent accessoirement à d'autres activités pour le compte de leur employeur.
Par suite, un contribuable chargé principalement d'une mission d'animation et de contrôle d'un réseau commercial impliquant une activité qui n'est pas pour l'essentiel celle d'un VRP et qui a conservé, mais à titre tout à fait accessoire, une activité de représentant au sein de l'entreprise ne peut être regardé comme placé sous le statut de VRP pour l'ensemble de son activité (CE, arrêt du 6 février 1981, req. n°s 6730 et 6731, RJ n° III, p. 21).
De même, une directrice d'agence de placement de personnel intérimaire qui a principalement pour mission d'assurer la gestion sociale, administrative et comptable du bureau dont elle a la charge, ne peut être regardée comme ayant la qualité de VRP, alors même qu'à raison de son activité, elle se déplacerait, visiterait ou rechercherait une clientèle potentielle en vue du placement d'intérimaires (CE, arrêt du 28 juillet 1989, req. n° 64181).
60Le représentant ne doit effectuer aucune opération commerciale pour son compte personnel.
Ne remplissent pas cette condition :
- les courtiers et les commissionnaires qui ont la qualité de commerçants et plus généralement les personnes inscrites au registre du commerce et des sociétés ou redevables de la taxe professionnelle ;
- les représentants qui font des actes de commerce, soit à l'occasion de l'exercice de leur profession, soit en dehors de l'exercice de leur profession. Tel est le cas, en particulier, de l'agent dépositaire lorsqu'il est lui-même commerçant ;
- les représentants qui endossent les lettres de change ;
- les représentants qui gèrent une société ou qui participent effectivement, en tant qu'associé, à l'activité d'une société. Tel est le cas, par exemple, des représentants qui gèrent même en qualité d'associés minoritaires - une société à responsabilité limitée.
61Il en est de même, en règle générale :
- des représentants qui sont autorisés à vendre à un prix supérieur à celui du tarif fixé et qui bénéficient, dans ce cas, d'une commission supplémentaire consistant dans un tantième de survente (clause de survente) ;
- des représentants dont les contrats comportent une clause par laquelle ils se portent garants envers la maison qu'ils représentent du paiement du prix de la marchandise et s'engagent à le lui verser en cas de défaillance de l'acheteur (clause de ducroire) ;
- des agents généraux qui prélèvent sur les rémunérations des employés qu'ils occupent une part de profit personnel.
62 Le représentant doit être lié à son employeur par un engagement -écrit ou verbal- déterminant :
- la nature des prestations de services ou des marchandises offertes à la vente ou à l'achat ; le bénéfice du statut peut être réclamé aussi bien par les représentants à la vente ou à l'achat que par les représentants chargés de recueillir des ordres d'exécution de travaux ou des contrats de publicité et, d'une manière générale, par tous les représentants chargés de recueillir des contrats de prestations de services ;
- la région dans laquelle les représentants doivent exercer leur activité ou les catégories de clients qu'ils sont chargés de visiter ;
- le taux de rémunérations ; le terme rémunérations englobe, par définition, tous ses éléments, y compris les commissions et les remises, proportionnelles ou non.
Lorsque les différentes conditions qui viennent d'être énumérées sont satisfaites, les conventions dont l'objet est la représentation sont, nonobstant toute stipulation expresse du contrat ou en son silence, des contrats de louage de services (article L. 751-1 du Code du travail).
De plus, l'article L. 751-4 du même code précise qu'en l'absence de contrat écrit les personnes exerçant la représentation sont présumées être des voyageurs, ou placiers soumis aux règles particulières du statut.