SOUS-SECTION 4 SITUATION DES ÉLÉMENTS RÉÉVALUÉS
SOUS-SECTION 4
Situation des éléments réévalués
La présente sous-section traite des modalités de calcul des amortissements consécutifs à une révision des bilans en distinguant suivant qu'il s'agit d'une « réévaluation légale » 1 ou de la « réévaluation libre » d'une immobilisation.
A. IMMOBILISATIONS RÉÉVALUÉES DANS LE CADRE DES DISPOSITIONS LÉGALES 1
1Ainsi qu'il a déjà été précisé, la nouvelle valeur comptable qui, en vertu des dispositions actuellement abrogées de l'article 32 de l'annexe III au CGI, a dû servir de base au calcul des amortissements susceptibles d'être admis en déduction pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, en ce qui concerne les immobilisations réévaluées, était égale à la différence entre le prix de revient réévalué et les amortissements réévalués augmentés le cas échéant de la provision pour renouvellement du matériel nouveau (cf. 4 D 1331 ).
Les commentaires qui suivent sont consacrés à l'examen des règles concernant :
- d'une part, le point de départ du nouveau calcul des amortissements ;
- d'autre part, la détermination des nouvelles annuités d'amortissement.
I. Point de départ du nouveau calcul des amortissements
2 Principe. - Pour les entreprises qui ont réévalué leurs immobilisations conformément aux dispositions légales, la base de calcul des amortissements susceptibles d'être admis en déduction pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés est, à partir des exercices dont le bilan a été révisé, constituée par la nouvelle valeur comptable de ces immobilisations (cf. 4 D 1331 ) [CGI, ancien art. 32, § 1, ann. III).
Ainsi, le mode de calcul des amortissements consécutifs à la révision du bilan -lequel comportait notamment la prise en considération comme base d'amortissement de la nouvelle valeur comptable- a été applicable pour la première fois, à partir de l'exercice même à la clôture duquel a été pratiquée la réévaluation des éléments à amortir.
D'autre part, le même article 32 précisait également dans son paragraphe 2 que l'annuité d'amortissement était fixée d'après la durée probable d'utilisation des éléments à amortir, comptée à partir de l'exercice dont le bilan a été révisé.
Ces dispositions ont trouvé leur application, non seulement lorsque la réévaluation dont il s'agit a été la première qu'effectuait l'entreprise, mais encore dans le cas de nouvelle réévaluation, que celle-ci ait été ou non pratiquée à la suite d'une modification de l'échelle des coefficients.
Possibilité de reporter le point de départ à la clôture de l'exercice suivant.
3Par dérogation au principe exposé ci-dessus, les entreprises ont pu, si elles le préféraient, reporter à la clôture de l'exercice suivant la réévaluation, le point de départ du nouveau mode de calcul des amortissements consécutifs à la réévaluation.
II. Détermination des nouvelles annuités d'amortissement
4Le deuxième alinéa du paragraphe I de l'article premier de la loi n° 48-809 du 13 mai 1948 dont les dispositions, reprises sous les anciens articles 45 à 49 du CGI sont restées valables pour l'application de la dernière révision prévue par la loi n° 59-1472 du 28 décembre 1959, a prévu que l'amortissement correspondant à la nouvelle valeur comptable résultant de la réévaluation devrait désormais être répartie sur la durée probable d'utilisation des éléments à amortir.
Détermination de la durée probable d'utilisation.
5La durée probable des éléments à amortir au sens de l'article 48 du CGI était essentiellement variable suivant la nature et l'ancienneté de ces éléments et le cas échéant suivant la nature des activités de l'entreprise à laquelle ils appartenaient.
Pour ce qui est du matériel notamment, s'agissant, en règle générale, d'éléments anciens, leur durée probable devait être appréciée, la plupart du temps, en tenant compte moins du nombre d'années pendant lesquelles ils pourraient encore servir jusqu'à ce qu'ils soient absolument inutilisables, que de l'époque à laquelle l'entreprise serait vraisemblablement appelée à les remplacer.
En tout état de cause, celle-ci était amenée à établir, après réévaluation, un nouveau tableau d'amortissement .
Modification de la durée probable d'utilisation.
6 a. En cas de nouvelle réévaluation -dans la limite des coefficients fixés par les décrets du 15 mai 1948 ou par un décret ultérieur- il convient de déterminer une nouvelle durée probable d'utilisation dont le point de départ était la date de cette réévaluation elle-même (CGI, ancien art. 32, § 2 de l'ann. III).
b. L'entreprise peut être amenée dans certains cas à reconsidérer la durée d'amortissement primitivement retenue, notamment pour la raccourcir.
Rien ne s'oppose, en principe, à une telle modification à la condition qu'elle soit justifiée 2 .
Mais elle ne peut :
- ni permettre indirectement la déduction d'amortissements différés en période bénéficiaire ;
- ni avoir de répercussion sur les amortissements compris dans les charges déductibles des exercices antérieurs.
D'autre part, l'entreprise peut, le cas échéant, modifier sa cadence d'amortissement afin de procéder à des amortissements exceptionnels en raison notamment de causes spéciales d'usure ou de dépréciation.
Cession ou mise hors service d'éléments incomplètement amortis.
7En application de l'ancien article 32, paragraphe 3 de l'annexe III au CGI, le reliquat d'amortissement -déduction faite, le cas échéant, du prix de cession 3 - est imputé sur les bénéfices de l'exercice au cours duquel a eu lieu la cession ou la mise hors service.
En cas d'insuffisance de ces bénéfices, la perte dont il s'agit peut être reportée sur les résultats des exercices suivants, sans limitation de durée, nonobstant les dispositions des articles 156-1 et 209-1, 3e alinéa du CGI (art. 2, § 3 du décret n° 46-318 du 28 février 1946).
B IMMOBILISATIONS AYANT FAIT L'OBJET D'UNE RÉÉVALUATION LIBRE 4
8Sous le régime issu de la loi n° 65-566 du 12 juillet 1965, la base d'amortissement des immobilisations qui ont fait l'objet d'une réévaluation libre est constituée par la nouvelle valeur comptable assignée aux éléments réévalués. En outre, l'entreprise qui a ainsi procédé à la réévaluation libre d'une immobilisation peut allonger la durée d'amortissement initialement retenue et fixer un nouveau taux d'amortissement en fonction de la durée probable d'utilisation restant à courir au moment de la réévaluation.
1 Il s'agit d'éléments réévalués dans le cadre d'anciennes dispositions légales à l'exclusion par conséquent de ceux qui font l'objet d'une réévaluation en vertu de l'article 69 de la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977 (CGI, art. 238 bis-J ) dont les dispositions sont examinés ci-dessus 4 D 1331, n°s 11 et suiv.
2 Bien entendu, il n'est pas admis, sauf circonstances exceptionnelles, que l'entreprise modifie trop fréquemment la durée d'après laquelle elle calcule ses amortissements.
3 A noter que la somme correspondante a actuellement le caractère d'une moins-value à court terme.
4 Il est rappelé que les plus-values résultant d'une réévaluation libre sont comprises dans les bénéfices imposables de l'exercice de réévaluation, sans pouvoir d'ailleurs bénéficier du régime spécial prévu pour la taxation des plus-values. Toutefois, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1976 et des trois exercices suivants, les entreprises n'ont pas eu la possibilité de procéder à des réévaluations libres (cf. 4 H 1332, n° 3 ).