B.O.I. N° 4 DU 11 JANVIER 2010
III. Les prestations de transport de passagers (art. 259 A-4°)
68.Les prestations de transport de passagers sont situées en France en fonction des distances parcourues en France.
69.Lorsqu'un transport de passagers est imposable en France pour partie, la TVA est due sur la somme correspondant au prix de cette fraction sous réserve, le cas échéant, des dispositions d'exonération en matière de transports internationaux. Sauf si le prix de cette fraction est déjà clairement identifié, la base d'imposition est déterminée en appliquant au prix du transport le rapport entre la longueur du transport exécuté en France et la longueur totale du transport (cf. art. 68 de l'annexe III au CGI).
IV. Les prestations de services ayant pour objet des activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires telles que les foires ou expositions, y compris les prestations des organisateurs de telles activités, ainsi que les prestations accessoires à ces activités (art. 259 A-5° a)
70. Ces prestations sont imposables en France lorsqu'elles y sont matériellement exécutées.
71. Les prestations visées par cette disposition sont celles qui sont délivrées à l'occasion d'évènements ponctuels de nature culturelle, artistique (tels que concerts, spectacles, expositions), sportive (compétitions, matchs, rencontres sportives), scientifique (colloques, congrès), foires, salons, qui se tiennent en France, qu'il s'agisse des droits d'accès à ces événements lorsqu'il en est perçu ou, en amont, des prestations réalisées pour leur organisation.
72. Il s'agit également des prestations, qui sans pouvoir être rattachées à un événement, sont fournies pour l'exercice d'une activité de la nature de celles qui sont mentionnées à l‘article 259 A-5° a) telles que notamment la pratique d'un sport (adhésion à un club, abonnement à une salle de sport), l'accès à une installation sportive, à un musée, à un parc d'attraction situé en France, le suivi d'un enseignement dispensé par un établissement de formation situé en France (autre que les prestations d'enseignement fournies par voie électronique et sous réserve de l'exonération de l'article 261-4-4° sous a).
73. Sont imposées en France comme constituant l'accessoire de ces prestations, celles qui, sans qu'elles constituent par elles-mêmes des prestations de la nature de celles visées à l'article 259 A-5°, constituent une condition nécessaire de leur réalisation 32 , c'est-à-dire celles dont le coût entre dans le prix de la prestation globale payée par le consommateur final.
74. Seules les personnes qui assument effectivement la responsabilité d'organiser des activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires sont considérées comme les organisateurs de telles activités.
75. Cas particulier des prestations de services réalisées à l'occasion des foires, salons, expositions et autres manifestations en France
76. Lorsque dans le cadre d'une foire commerciale ou manifestation similaire, un assujetti fournit un ensemble complexe de services à un exposant pour un prix global, cet ensemble de services doit être considéré comme un service unique qui, comprenant diverses composantes qui ne peuvent être scindées, se rattache à la catégorie des prestations visées à l'article 259 A-5° a 33 . Ces dispositions sont également applicables aux prestations fournies par les sous-traitants au titulaire du marché.
77. Dans de telles circonstances, il en est ainsi notamment :
- de la location d'emplacements ;
- des travaux d'installation ou d'aménagement des stands ;
- de la mise à disposition par une entreprise d'éléments de stands ou d'autres éléments mobiliers lorsque cette entreprise procède ou fait procéder à leur installation ou à leur aménagement ;
- de la mise à disposition, notamment par l'organisateur de la foire, d'installations téléphoniques ou d'autres systèmes de communication ;
- de la mise à disposition de locaux aménagés pour des réunions diverses.
78. Ces prestations sont imposables en France lorsqu'elles sont réalisées à l'occasion de foires qui se déroulent en France. Il en est de même des prestations de surveillance et de nettoyage qui y sont rendues.
79. Toutefois, les locations isolées de mobiliers ou la mise à disposition d'hôtesses constituent, selon le cas, des prestations des articles 259, 259 B ou 259 C.
80. Formation du personnel d'une entreprise étrangère .
Les prestations de services directement liées à des livraisons de biens expédiés ou transportés en dehors de la Communauté européenne restent exonérées conformément à l'article 262-I. Il s'ensuit que les prestations de formation directement liées à l'exportation de matériels sont exonérées sur ce fondement si leur lieu de taxation est France.
Par ailleurs, à titre transitoire jusqu'au 31 décembre 2010 , si elles sont fournies à un assujetti, les prestations de formation de personnel ne sont pas imposables en France, en application du 1° de l'article 259, lorsque le preneur est établi en dehors de la Communauté européenne ou dans un autre État membre de la Communauté.
Les frais de logement, de restauration et d'entretien engagés en France, ainsi que la livraison de fournitures pendant les stages de formation demeurent en toute hypothèse passibles de la TVA, conformément aux dispositions des articles 258, 259 et 259 A du CGI.
81. Cas particulier des services de formation fournis à l'occasion de la cession de logiciels, standards ou spécifiques
Ces opérations constituent des prestations de services imposables dans les conditions de droit commun lorsqu'elles font l'objet d'un prix distinct de la cession du logiciel.
Elles sont situées en France lorsqu'elles y sont matériellement exécutées (art. 259 A-5°).
Elles peuvent éventuellement bénéficier des dispositions de l'article 261-4-4°-a qui exonèrent les opérations de formation professionnelle continue si les conditions d'exonération posées par ce texte sont remplies.
82. Pour information : à compter du 1 er janvier 2011, dans les relations entre assujettis, seules les prestations de services consistant à donner accès à des manifestations culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires, telles que les foires et les expositions, ainsi que les prestations accessoires à cet accès, demeureront taxables en France lorsque ces manifestations y auront effectivement lieu. Les autres prestations de services relèveront de la règle générale de l'article 259-1°.
Ces modifications feront l'objet de commentaires à paraître ultérieurement.
V. Les ventes à consommer sur place (art. 259 A-5° b et c)
1. Définition
83.Cf. BOI 3 C-4-09 du 30 juin 2009. Les ventes à consommer sur place consistent en la fourniture de nourriture préparée ou non et/ou de boissons, destinées à la consommation humaine, accompagnée de services connexes suffisants pour permettre leur consommation immédiate sur place.
Sont visés les établissements spécialisés dans la restauration et/ou la consommation de boissons (restaurants traditionnels, restauration rapide, cafétérias, traiteurs avec service à table, bars, cafés, etc.) ainsi que l'exploitation de tous autres espaces dédiés à la consommation situés par exemple dans des établissements de spectacles (théâtres, cabarets, complexes ou salles de cinéma, etc.), des musées, des enceintes sportives, des centres commerciaux, des stations services, des discothèques.
Ne constituent en revanche pas des ventes à consommer sur place les opérations suivantes :
- la livraison de nourriture préparée ou non et/ou de boissons qualifiée de vente à emporter ;
- de manière générale, les prestations de préparation ainsi que celles de transport et de livraison de nourriture préparée ou non et/ou de boissons sans aucun autre service connexe (par exemple la livraison de repas par un traiteur accompagnée d'une mise à disposition de matériel) 34 .
84.Les opérations qui ne répondent pas à la définition des ventes à consommer sur place constituent des ventes à emporter dont les règles de TVA sont celles applicables en matière de livraison de biens.
2. Lieu d'imposition des ventes à consommer sur place, à l'exception de celles matériellement exécutées à bord de navires, d'aéronefs ou de trains au cours de la partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté (art. 259 A-5° b)
85.Ces prestations sont taxables en France lorsqu'elles y sont matériellement exécutées 35 .
86.Les opérations réalisées par les hôteliers, restaurateurs, débits de boissons établis en France sont donc imposables quelle que soit la nationalité du bénéficiaire du service.
Il en est de même des opérations effectuées dans les cars de tourisme circulant sur le territoire français ou des ventes à consommer sur place réalisées en France par des entreprises étrangères à l'occasion, par exemple, de foires ou d'expositions.
87. R estaurants sous douane : p our permettre aux voyageurs en transit d'y accéder sans subir les formalités douanières, certains restaurants, dans les aérogares, par exemple, sont placés sous douane ; mais au regard de la TVA, les opérations réalisées par ces établissements n'en sont pas moins faites en France et doivent être imposées selon les conditions de droit commun.
3. Lieu d'imposition des ventes à consommer sur place matériellement exécutées à bord de navires, d'aéronefs ou de trains (art. 259 A-5° c)
88.Ces prestations sont taxables en France lorsqu'elles interviennent au cours de la partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté et que le lieu de départ du transport de passagers est situé en France.
89.Une « partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté » est la partie d'un transport dont le point de départ et le point d'arrivée se situent à l'intérieur de la Communauté sans escale en dehors de la Communauté. Est inclus dans la « partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté » le trajet effectué en dehors de la Communauté sans escale, entre le lieu de départ et le lieu d'arrivée du transport de passagers qui sont situés dans la Communauté.
90.Le lieu de départ d'un transport de passagers est le premier point d'embarquement de passagers prévu dans la Communauté, le cas échéant après escale en dehors de la Communauté.
91.Le lieu d'arrivée d'un transport de passagers est le dernier point de débarquement prévu dans la Communauté, pour les passagers ayant embarqué dans la Communauté, le cas échéant avant escale en dehors de la Communauté.
92.En présence d'un transport de passagers aller-retour, le retour est considéré comme un transport distinct.
93.Ainsi, aux fins de la détermination de la partie du transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté, c'est le moyen de transport qui est déterminant, et non le voyage des différents passagers qui l'empruntent. En d'autres termes, il n'existe qu'une seule partie du transport de passagers effectuée au sein de la Communauté, même lorsqu'il y a des escales au sein de la Communauté, si le voyage est effectué par un seul moyen de transport. Le lieu où les différents passagers embarquent ou débarquent n'a pas d'incidence sur cette analyse.
94.En particulier, un vol comportant des escales au sein de la Communauté doit être considéré comme une seule partie du transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté lorsqu'il a un seul numéro de vol. Pour les trains, l'itinéraire doit être déterminant pour identifier l'unique partie d'un transport de passagers.
Précisio n :
95 . Lorsque les ventes à consommer sur place commencent à être matériellement effectuées au cours de la partie d'un transport qui, s'achevant à l'extérieur de la Communauté, n'est pas situé dans la Communauté, la règle applicable à la vente à consommer sur place est celle du lieu de son exécution matérielle. Il en est de même dans le cas inverse de la partie d'un transport à l'extérieur de la Communauté s'achevant dans un Etat membre.
96 . Cela étant, le lieu de la prestation rendue à une personne est défini au moment où l'exécution de cette prestation a commencé, et par conséquent en se référant à la partie de transport où s'est situé ce commencement. Dans un transport dont le point de départ ou le point d'arrivée est dans un pays tiers avec des escales dans un ou des Etats membres, si l'exécution de la prestation de service a commencé entre des étapes communautaires, le lieu de cette prestation sera au point de départ de cette partie de transport à l'intérieur de la Communauté, même si l'exécution de la prestation s'achève au cours du trajet hors de la Communauté.
VI. Les prestations uniques des agences de voyages (art. 259 A-8°)
97.La prestation de services unique d'une agence de voyages est taxable en France lorsque l'agence de voyages y a son siège économique ou un établissement stable à partir duquel la prestation de service est rendue.
98.On entend par prestation de services unique, la prestation réalisée par l'agence de voyages lorsqu'elle agit en son nom propre à l'égard du client (intermédiation opaque au sens de l'article 256-V) et utilise, pour la réalisation du voyage, des livraisons de biens et des prestations de services d'autres assujettis.
99. Précision : la qualification d'agence de voyages n'est pas réservée à ceux des opérateurs qui ont une licence mais à tout opérateur qui propose une prestation de service unique pour la réalisation d'un voyage.
100.Le régime particulier applicable aux agences de voyages est par ailleurs commenté à la DB 3 L .
101.Pour ce qui concerne les services rendus par des agences de voyages étrangères à l'occasion de voyages ou de séjours en France de leurs clients, voir DB 3 A 2311, n° 15 .