B.O.I. N° 7 du 21 JANVIER 2009

CHAPITRE 2 :

MODALITES D'APPLICATION DE LA REDUCTION D'IMPOT

12.La réduction d'impôt s'applique à la double condition que les travaux soient autorisés et exécutés conformément aux prescriptions de l'article L. 622-7 du code du patrimoine et que l'objet concerné soit, dès l'achèvement des travaux et pendant au moins les cinq années suivant celui-ci, exposé au public (Section 1).

Elle est égale à 25 % des sommes effectivement versées et restant à la charge du propriétaire, retenues dans la limite annuelle de 20 000 € par contribuable (Section 2).

En cas de non-respect de l'une de ces conditions ou de cession de l'objet avant le 31 décembre de la cinquième année suivant l'achèvement des travaux, la réduction d'impôt obtenue au titre des travaux concernés fait l'objet d'une reprise au titre de l'année de réalisation de l'un de ces événements (Section 3).

Section 1 :

Conditions d'application de la réduction d'impôt

13.Le II de l'article 199 duovicies du CGI prévoit que la réduction d'impôt est subordonnée à la double condition que :

- les travaux soient autorisés et exécutés conformément aux prescriptions de l'article L. 622-7 du code du patrimoine ;

- l'objet soit, dès l'achèvement des travaux et pendant au moins les cinq années suivant celui-ci, exposé au public.

  1 : Travaux autorisés et exécutés conformément aux prescriptions de l'article L. 622-7 du code du patrimoine

14. Travaux autorisés par l'autorité administrative . Le 1° du II de l'article 199 duovicies du CGI prévoit que le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné à la condition que les travaux soient autorisés et exécutés conformément aux prescriptions de l'article L. 622-7 du code du patrimoine (voir annexe 3).

L'article L. 622-7 du code du patrimoine dispose que les objets classés au titre des monuments historiques ne peuvent être modifiés, réparés ou restaurés sans l'autorisation de l'autorité administrative compétente.

L'autorisation de travaux sur un objet mobilier prévue à l'article L. 622-7 du code du patrimoine est délivrée par le préfet de région (Direction régionale des affaires culturelles – DRAC), à moins que le ministre chargé de la culture (Direction de l'architecture et du patrimoine – DAPA) n'ait décidé de se prononcer lui-même sur le dossier.

Pour plus de précisions sur la procédure de demande d'autorisation de travaux, voir les articles 62 à 64 du décret n° 2007- 487 du 30 mars 2007 relatif aux monuments historiques et aux zones de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager (voir annexe 4).

15. Travaux exécutés sous le contrôle scientifique et technique des services de l'Etat chargés des monuments historiques . Les travaux autorisés s'effectuent sous le contrôle scientifique et technique des services de l'Etat chargés des monuments historiques.

Il est recommandé que le propriétaire sollicite en amont, au titre du contrôle scientifique et technique, l'aide et l'expertise du service chargé des monuments historiques (DRAC) dans l'établissement du cahier des charges préalable à l'intervention, ainsi que dans les procédures de sélection et de mise en concurrence des prestataires.

La décision d'autorisation de travaux peut être assortie de prescriptions ou de réserves, et précise les conditions d'exercice du contrôle scientifique et technique sur l'opération par les services chargés des monuments historiques. Ce contrôle est indépendant de la procédure d'attribution de subventions et doit la précéder.

L'objectif du contrôle scientifique et technique est de s'assurer que le patrimoine protégé au titre des monuments historiques fait l'objet d'interventions raisonnées et adaptées.

En conséquence, seules les dépenses engagées dans le cadre de travaux autorisés et exécutés conformément aux prescriptions des dispositions de l'article L. 622-7 précitées ouvrent droit à la réduction d'impôt.

16. Conformité des travaux réalisés à l'autorisation donnée par l'autorité administrative . La conformité des travaux réalisés sur un objet mobilier classé à l'autorisation donnée par l'autorité administrative est constatée par les services déconcentrés du ministre chargé de la culture (Direction régionale des affaires culturelles/Conservation régionale des monuments historiques - DRAC/CRMH). Elle donne lieu, le cas échéant, à une attestation du préfet de région pour le versement du solde des subventions publiques (article 66 du décret n° 2007-487 du 30 mars 2007 précité).

  2 : Exposition de l'objet au public pendant cinq ans au moins à compter de l'achèvement des travaux

17.Pour bénéficier de la réduction d'impôt, le propriétaire de l'objet mobilier classé doit, dès l'achèvement des travaux, et pendant au moins les cinq années suivantes, l'exposer au public.

18. Notion d'achèvement des travaux . Les travaux de conservation ou de restauration d'objets mobiliers classés sont considérés comme achevés à la date à laquelle les services déconcentrés du ministre chargé de la culture (Direction régionale des affaires culturelles - DRAC) ont constaté la conformité des travaux réalisés à l'autorisation correspondante.

Le point de départ de la condition d'exposition au public est la date à laquelle l'attestation de conformité est délivrée par les services déconcentrés du ministre chargé de la culture.

19. Notion d'exposition au public . Conformément à l'article 46 AZB de l'annexe III au CGI, issu du décret n° 2008-1479 du 30 décembre 2008 (voir annexe 2), la condition d'exposition au public est satisfaite :

1° lorsque l'objet est exposé au public dans un immeuble ouvert à la visite dans les conditions prévues à l'article 41 I de l'annexe III au CGI (voir n°  20 .) ;

2° lorsque l'objet est confié, en vue de son exposition au public, à l'un des organismes suivants (voir n°  21 ) :

- un musée auquel a été attribuée l'appellation « musée de France » prévue à l'article L. 441-1 du code du patrimoine ou un musée d'une collectivité territoriale ;

- la Bibliothèque nationale de France ou une autre bibliothèque de l'Etat, d'une collectivité territoriale ou d'une autre personne publique ;

- un service d'archives de l'Etat, d'une collectivité territoriale ou d'une autre personne publique ;

3° lorsque l'objet est confié, en vue de son exposition au public, à une personne publique ou privée occupant le domaine public maritime, fluvial, ferroviaire ou aéronautique, ayant conclu à cet effet une convention avec le propriétaire de l'objet et les services de l'Etat chargés des monuments historiques (voir n°  22 .).

20. Exposition au public dans un immeuble ouvert à la visite . La condition d'exposition au public est satisfaite lorsque l'objet est exposé au public dans un immeuble ouvert à la visite dans les conditions prévues à l'article 41 I de l'annexe III au CGI.

Aux termes de l'article 17 ter de l'annexe IV au CGI, dans sa rédaction issue de l'arrêté du 27 février 2008 fixant les conditions d'ouverture au public des monuments historiques (voir annexe 5), sont réputés ouverts à la visite, au sens de l'article 41 I de l'annexe III au même code, les immeubles que le public est admis à visiter au moins :

- soit cinquante jours par an, dont vingt-cinq jours non ouvrables, au cours des mois d'avril à septembre inclus ;

- soit quarante jours pendant les mois de juillet, août et septembre.

Le quatrième alinéa de l'article 17 ter précité de l'annexe IV au CGI permet aux propriétaires de réduire la durée minimale d'ouverture au public, dans la limite de dix jours par an, lorsqu'ils ont conclu une ou plusieurs conventions dans lesquelles ils s'engagent à organiser des visites, à caractère culturel et éducatif et comprenant au moins vingt personnes, au profit de groupes scolaires, universitaires ou de groupes d'enfants et d'adolescents encadrés par des structures d'accueil collectif à caractère éducatif mentionnées à l'article L. 227-4 du code de l'action sociale et des familles.

21. Organismes auxquels l'objet peut être confié en vue de l'exposition au public . La condition d'exposition au public est satisfaite lorsque l'objet est confié, en vue de son exposition au public, à l'un des organismes suivants :

1°) Musées de France ou d'une collectivité territoriale

Est considérée comme musée toute collection permanente composée de biens dont la conservation et la présentation revêtent un intérêt public et organisée en vue de la connaissance, de l'éducation et du plaisir du public (article L. 410-1 du code du patrimoine).

L'article L. 441-1 du code du patrimoine dispose que l'appellation « musée de France » peut être accordée aux musées appartenant à l'Etat, à une autre personne morale de droit public ou à une personne morale de droit privé à but non lucratif.

L'appellation « musée de France » est attribuée à la demande de la ou des personnes morales propriétaires des collections, par décision de l'autorité administrative après avis du Haut Conseil des musées de France (article L. 442-1 du code du patrimoine).

Depuis le 5 janvier 2002, l'appellation « musée de France » est attribuée aux musées nationaux, aux musées classés en application des lois et règlements en vigueur antérieurement à cette même date et aux musées de l'Etat dont le statut est fixé par décret (article L. 442-2 du code du patrimoine).

La qualité de « musée de France » peut être vérifiée auprès de la Direction régionale des affaires culturelles (DRAC) territorialement compétente. La Direction des musées de France est compétente pour fournir les précisions utiles en ce qui concerne les musées de l'Etat.

2°) Bibliothèques

Les objets mobiliers classés peuvent être confiés, en vue de leur exposition au public, à la Bibliothèque nationale de France (BNF) ou à une autre bibliothèque de l'Etat, d'une collectivité territoriale (bibliothèques municipales, départementales et régionales) ou d'une autre personne publique.

3°) Services d'archives

Les objets mobiliers classés peuvent être confiés, en vue de leur exposition au public, à un service d'archives de l'Etat, d'une collectivité territoriale ou d'une autre personne publique.

La Direction des archives de France est le service compétent pour fournir les précisions utiles en ce qui concerne les archives nationales, les services d'archives régionaux, départementaux et communaux, ainsi que les organismes autorisés à gérer leurs archives définitives.

22. Personne publique ou privée occupant le domaine public . Les objets mobiliers classés peuvent être confiés, en vue de leur exposition au public, à une personne publique ou privée occupant le domaine public maritime, fluvial, ferroviaire ou aéronautique, sous réserve qu'une convention tripartite ait été conclue à cet effet entre le propriétaire de l'objet, la personne publique ou privée à laquelle il est confié et les services de l'Etat chargés des monuments historiques.

23. Durée de l'exposition au public . L'objet doit être exposé au public pendant au moins les cinq années suivant l'achèvement des travaux de conservation ou de restauration qu'il a subis. Il s'agit d'une durée minimum, décomptée de quantième à quantième, à partir de la date d'achèvement des travaux défini au n°  18 ..

Lorsque les travaux de conservation et de restauration font l'objet d'une programmation pluriannuelle et sont réalisés sur plusieurs années, l'obligation d'exposition au public commence à courir à compter de l'achèvement du programme de travaux.

24.Aux termes de l'article 46 AZB déjà cité de l'annexe III au CGI, issu du décret n° 2008-1479 du 30 décembre 2008 (voir annexe 2), la condition d'exposition au public est réputée être remplie :

- s'agissant d'un objet exposé au public dans un immeuble ouvert à la visite (voir n° 20 .), même si l'objet concerné n'est pas exposé de manière continue jusqu'au terme de la période de cinq ans prévue au 2° du II de l'article 199 duovicies du CGI, sous réserve que ces restrictions à l'exposition au public soient prescrites, en raison de contraintes liées à la conservation de l'objet, par les services de l'Etat chargés des monuments historiques (Direction de l'architecture et du patrimoine du ministère de la culture) ;

- s'agissant d'un objet mobilier classé confié à l'un des organismes mentionnés au n°  21 ., même si l'objet concerné, notamment pour des raisons de contraintes liées à sa conservation, n'est pas exposé au public de manière continue, dès lors qu'il demeure confié à l'organisme jusqu'au terme de la période de cinq ans prévue au 2° du II de l'article 199 duovicies du CGI.

Ainsi, les responsables scientifiques de l'organisme d'accueil (musée, bibliothèque, service d'archives) peuvent, en accord avec les services déconcentrés du ministère de la culture, décider de limiter la présentation de l'objet à une exposition temporaire ne couvrant pas la totalité de la période de cinq ans, sans que la réduction d'impôt accordée ne soit remise en cause.

S'agissant des objets confiés à une personne publique ou privée occupant le domaine public (voir n° 22 .), la convention tripartite conclue en vue de l'exposition au public prévoit les conditions et les modalités pratiques de l'exposition au public de l'objet, en fonction notamment de sa nature, de sa destination et des contraintes liées à sa conservation. Cette convention peut prévoir que la personne dépositaire de l'objet ne l'exposera pas de manière continue, dès lors que l'objet demeure confié à cette personne jusqu'au terme de la période de cinq ans prévue au 2° du II de l'article 199 duovicies du CGI.

Section 2 :

Calcul de la réduction d'impôt

25.En application du III de l'article 199 duovicies du CGI, la réduction d'impôt est égale à 25 % des sommes effectivement versées et restant à la charge du propriétaire, retenues dans la limite annuelle de 20 000 € par contribuable.

  1 : Base de la réduction d'impôt

26. Base de calcul . La réduction d'impôt s'applique au montant des dépenses supportées, au titre de travaux de conservation ou de restauration, par le propriétaire de l'objet mobilier classé.

Seules les sommes effectivement versées et restant à la charge du propriétaire ouvrent droit au bénéfice de l'avantage fiscal. En d'autres termes, les dépenses éligibles ne sont pas comprises dans la base de calcul de la réduction d'impôt à hauteur du montant qui est couvert par des subventions (voir n°  11 .).

27. Plafonnement de la base . Le montant des dépenses ouvrant droit à la réduction d'impôt ne peut pas excéder, au titre de chaque année d'imposition, 20 000 € par foyer fiscal.

Lorsque les dépenses de travaux de conservation et de restauration d'un objet mobilier classé sont étalées sur plusieurs années, le propriétaire peut obtenir une réduction d'impôt au titre des dépenses supportées pour chaque année concernée, retenues dans la limite annuelle de 20 000 €.

  2 : Montant de la réduction d'impôt

28. Fait générateur . Le fait générateur de la réduction d'impôt est constitué par la date du paiement de la dépense.

La réduction d'impôt est donc accordée au titre de l'année du paiement des dépenses de travaux de conservation et de restauration. Lorsque le paiement de ces dépenses s'étale sur plusieurs années (par exemple paiement de plusieurs acomptes ou réalisation de travaux sur plusieurs années), le contribuable peut bénéficier d'une réduction de l'impôt dû au titre de chacune des années au cours desquelles les dépenses ont été payées.

En revanche, le montant des dépenses payées au cours d'une même année et qui excède le plafond annuel de 20 000 € ne donne pas lieu à réduction d'impôt au titre des années suivantes.

29. Taux de la réduction d'impôt . La réduction d'impôt est égale à 25 % des dépenses éligibles. Ainsi, l'avantage fiscal maximal au titre d'une même année d'imposition est de 5 000 €.

30. Exemples .

1/ Le coût d'une opération de restauration d'un élément mobilier du patrimoine privé d'un contribuable s'élève à 20 000 €. Si les travaux sont subventionnés à hauteur de 50 % de leur montant, les dépenses éligibles à la réduction d'impôt, c'est-à-dire la part restant à la charge du propriétaire, s'élèvent à 10 000 €. Le propriétaire de l'objet pourra donc bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu égale à 25 % de 10 000 €, soit 2 500 €.

2/ Les travaux de conservation et de restauration d'un bateau classé font l'objet d'une programmation sur trois ans (2008 à 2010). Les dépenses restant à la charge du propriétaire s'élèvent à 24 000 € en 2008 puis 18 000 € au titre de chacune des deux années suivantes. Le contribuable bénéficiera d'une réduction d'impôt égale à 5 000 € au titre de l'impôt dû sur les revenus de l'année 2008 (24 000 €, plafonnés à 20 000 € , x 25 %), puis de 4 500 € (18 000 € x 25 %) au titre de l'impôt dû sur les revenus de chacune des années 2009 et 2010.

  3 : Modalités d'imputation de la réduction d'impôt

31. Imputation . Conformément au 5 du I de l'article 197 du CGI, la réduction d'impôt s'impute sur le montant de l'impôt progressif sur le revenu déterminé compte tenu, s'il y a lieu, du plafonnement des effets du quotient familial, après application de la décote lorsque le contribuable en bénéficie, et avant imputation, le cas échéant, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. Elle ne s'impute pas sur les impositions calculées à taux proportionnel.

32. Non-restitution . Dans le cas où le montant de la réduction d'impôt à laquelle le contribuable pourrait prétendre excède celui de l'impôt dû, la fraction non imputée de cette réduction ne donne pas lieu à remboursement ni à report sur l'impôt dû au titre des années suivantes.