BIC - Plus-values et moins-values - Régimes particuliers - Plus-values de cession de certains droits sociaux - Cessation d'activité d'une société de personnes

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En application du I de l'article 151 nonies du code général des impôts (CGI), lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 du CGI et 8 ter du CGI, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38 du CGI, 72 du CGI et 93 du CGI, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession.

Conformément à ces principes, en cas de cession de ces droits ou parts, la plus ou moins-value constatée est soumise au régime des plus ou moins-values professionnelles prévu aux articles 39 duodecies du CGI à 39 quindecies du CGI.

Remarque : il est rappelé qu'il convient d'entendre par cession toute opération ayant pour résultat de faire sortir les parts du patrimoine professionnel de l'associé (vente volontaire ou forcée, échange, apport, annulation, transfert des parts dans le patrimoine privé...).

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Conformément au 1 de l'article 201 du CGI, la cession par une société du fonds de commerce qu'elle exploite entraîne les conséquences fiscales d'une cession ou d'une cessation d'entreprise. L'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices réalisés par cette société et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi.

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La cessation d'activité d'une société visée à l'article 8 du CGI ou à l'article 8 ter du CGI entraîne également la cessation d'activité de l'associé exerçant son activité professionnelle au sens de l'article 151 nonies du CGI dans cette société et se traduit donc par le transfert de ses droits ou parts de son patrimoine professionnel vers son patrimoine privé à la date de la cessation. Ce transfert constitue le fait générateur d'une plus ou moins-value soumise au régime des plus ou moins-values professionnelles dont le montant est déterminé conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat (CE, arrêt du 16 février 2000, n° 133296, SA Ets Quémener) à partir du prix de revient fiscal de ces droits ou parts, lequel tient compte des bénéfices imposés et des déficits comblés ainsi que des déficits déduits et des bénéfices distribués.

A cet égard, les bénéfices imposés s'entendent des bénéfices déterminés d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par la société de personnes en cause, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. Ainsi, la quote-part de la plus-value de cession du fonds de commerce dégagée au titre de l'exercice de cessation d'activité d'une société de personnes est prise en compte pour la détermination du prix de revient fiscal des parts détenues par l'associé de cette société qui cesse à cette occasion d'y exercer son activité professionnelle (RM de Roux n° 28116, JO AN du 10 février 2004, p. 1022).

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Si ce calcul aboutit à la constatation d'une plus-value, celle-ci bénéficie du report d'imposition prévu au IV de l'article 151 nonies du CGI.

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Si ce calcul aboutit à la constatation d'une moins-value à long terme, elle peut s'imputer sur la plus-value à long terme réalisée par la société à l'occasion de sa cessation d'activité, et imposable au nom des associés de cette société, les faits générateurs de la plus-value et de la moins-value étant concomitants.

Cette solution est applicable nonobstant la décision contraire sur ce point rendue par la CAA Nantes dans un arrêt du le 15 mai 2001 n° 97NT011721.

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La circonstance que la cessation d'activité soit suivie ou non de la liquidation de la société est sans incidence sur la possibilité de compensation (cf § 40). entre la plus-value de cession de l'élément d'actif immobilisé et la moins-value résultant du transfert des titres du patrimoine professionnel dans le patrimoine privé de l'associé.

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Lorsque la cession du fonds dégage une plus-value à court terme alors que le transfert des parts dans le patrimoine privé de l'associé conduit à constater une moins-value à long terme, cette compensation ne peut être admise, conformément aux dispositions du 2 du I de l'article 39 quindecies du CGI.

Il en est de même si la cession du fonds dégage une moins-value à long terme et le transfert des parts une plus-value à court terme.

Toutefois, les dispositions de l'article 39 quindecies du CGI prévoient qu'au titre de l'exercice clos lors de la cession ou de la cessation de l'entreprise la moins-value nette à long terme peut être déduite pour une fraction de son montant des bénéfices de cet exercice. Le bénéfice sur lequel cette imputation peut être opérée comprend, le cas échéant, la plus-value nette à court terme de l'exercice de cession ou de cessation et les plus-values à court terme des exercices antérieurs dont l'imposition a été différée en application de l'article 39 quaterdecies du CGI.

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Par ailleurs, lorsqu'une société visée à l'article 8 du CGI ou à l'article 8 ter du CGI cesse d'être soumise à ce régime pour être assujettie à l'impôt sur les sociétés ou lorsqu'une telle société se transforme en une société passible de cet impôt, et que l'atténuation conditionnelle prévue à l'article 202 ter du CGI n'est pas applicable, les plus-values latentes incluses dans l'actif social qui sont imposables entre les mains de chaque associé peuvent le cas échéant être compensées avec la moins-value résultant du transfert des titres de leur patrimoine professionnel dans leur patrimoine privé.

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Remarque : il est rappelé que la plus ou moins-value dégagée au titre du transfert des parts dans le patrimoine privé est constatée au titre de l'année civile au cours de laquelle a été réalisé ce transfert.

Conformément aux dispositions de l'article 151 nonies du code général des impôts, les parts détenues par un associé exerçant son activité professionnelle dans le cadre d'une société relevant de l'article 8 du même code sont considérées comme des éléments d'actif professionnels. Les associés assujettis à l'impôt sur le revenu, qui sont soumis à cet impôt sur le montant de leur quote-part de résultat au titre de l'année civile en cours à la date de clôture de l'exercice social, peuvent déduire de cette quote-part les charges personnelles qu'ils ont supportées pendant la durée de cet exercice. Cette règle s'applique que l'exercice coïncide ou non avec l'année civile. En cas de cession de ses titres par un associé, deux situations doivent être distinguées selon que cet associé conserve, à la fin de l'année civile, sa qualité d'associé, la cession n'ayant porté que sur une partie des titres, ou qu'il l'a perdue, la cession ayant porté sur tous les titres. L'associé qui a cédé, en une ou plusieurs fois, l'intégralité de sa participation voit la plus-value qu'il a réalisée, soumise au régime des plus-values professionnelles en application de l'article 151 nonies du CGI, imposée au titre de l'année civile au cours de laquelle a été réalisée la cession. En revanche, en cas de cession partielle, le régime prévu à l'article 8 du code général des impôts continuant à s'appliquer pour l'associé cédant, la plus-value de cession est imposée au titre de l'année civile en cours à la clôture de l'exercice social. Dans l'exemple proposé par l'auteur de la question, la plus-value réalisée en septembre 2001, et donc au cours de l'exercice ouvert le 1er juillet 2001 et clos le 30 juin 2002, doit être imposée au titre de l'année 2001 si la cession porte sur l'ensemble des titres détenus par l'associé, et au titre de 2002 dans le cas contraire. Ces règles se transposent bien entendu dans le cas où, en application des 5, 6 ou 7 de l'article 6 du code général des impôts, la période d'imposition de l'associé à l'impôt sur le revenu ne coïncide pas avec l'année civile. » (RM Dutreil n° 60395, JO AN du 1er octobre 2001, p. 5583)

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RES n° 2007/54 (FE) du  11 décembre 2007 :   Modalités d'application des principes dégagés par le Conseil d'Etat dans la décision n° 133296 « SA Etablissements Quemener » du 16 février 2000 à une opération emportant la dissolution sans liquidation d'une société civile immobilière (SCI) suite à la réévaluation libre de ses actifs immobiliers.   

Question : La plus ou moins-value dégagée du fait de la dissolution sans liquidation d'une SCI doit-elle être calculée en majorant le prix de revient fiscal des titres de cette société du montant du profit de réévaluation intervenant juste avant la dissolution ?

Réponse : L'annulation des parts à la suite de la dissolution d'une société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes entraîne la constatation à cette occasion d'une plus ou moins-value soumise aux règles prévues pour la détermination des plus ou moins-values professionnelles, lorsque ces parts sont inscrites à l'actif du bilan d'un associé relevant du régime des bénéfices industriels et commerciaux ou du régime de l'impôt sur les sociétés.

Cette plus ou moins-value professionnelle, qui suivra le régime du court terme ou du long terme selon la durée de détention des titres, doit être déterminée conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat du 16 février 2000 (CE n° 133296, SA « Etablissements Quémener »), à partir du prix d'acquisition des parts majoré du montant des bénéfices imposés et des pertes comblées par l'associé et minoré des bénéfices distribués et des pertes subies.

Ainsi, pour la détermination des plus ou moins-values d'annulation de parts de la SCI consécutive à la dissolution de ladite société, leur prix d'acquisition sera déterminé en tenant compte de l'ensemble des résultats fiscaux et des flux financiers (distributions de bénéfices et comblements de pertes) intervenus entre la date de leur acquisition et la date de leur annulation, y compris la plus-value constatée sur les biens immobiliers composant l'actif de cette société à l'occasion de la réévaluation de ce dernier. »