B.O.I. N° 20 DU 23 FEVRIER 2009
Section 3 :
Obligations déclaratives
Sous-section 1 :
Etat de suivi prévu au VI de l'article 151 nonies
30.Le ou les bénéficiaires des dispositions du III et du IV de l'article 151 nonies doivent joindre l'état de suivi prévu au VI de l'article 151 nonies à leur déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042) souscrite au titre de l'année de réalisation de la plus-value et des années suivantes.
31.Conformément aux dispositions prévues à l'article 41-0 A ter de l'annexe III, l'état de suivi prévu au VI de l'article 151 nonies est établi conformément à un modèle fixé par l'administration.
Ce modèle, présenté en annexe à la présente instruction, mentionne les éléments suivants :
• Pour l'opération initiale :
- la désignation de l'associé concerné et de la société (dénomination commerciale, adresse et n° SIRET) ;
- le nombre de droits sociaux détenus ;
- la nature de l'opération et le montant de la plus-value en report.
• En cas de transmission à titre gratuit, pour le bénéficiaire de la transmission :
- la date de réalisation et la nature de la transmission à titre gratuit ;
- la désignation de la société dont les droits sociaux sont transmis (dénomination commerciale, adresse et n° SIRET).
• Dans tous les cas, les événements survenus au cours de l'année de déclaration :
- événements mettant fin au report d'imposition ou mettant le report d'imposition à la charge d'un autre contribuable (en cas de transmission à titre gratuit des parts ou actions) ;
- événements ne remettant pas en cause le report d'imposition (en cas d'échange de droits sociaux résultant d'une fusion ou d'une scission de la société).
Cet état est complété d'un tableau récapitulant le montant des plus-values et leur nature (court et long terme) demeurant en report à la charge du déclarant.
32.L'état de suivi doit être servi individuellement par chacun des associés concernés.
Sous-section 2 :
Sanctions
33.En application du e du I de l'article 1763, lorsque l'état de suivi prévu au VI de l'article 151 nonies n'est pas produit au titre de l'exercice de réalisation de la plus-value, ou de l'un des exercices ultérieurs, ou si les renseignements qui sont portés sur cet état sont inexacts ou incomplets, il est prononcé une amende égale à 5 % des résultats omis.
Cette amende est réservée au contribuable défaillant relativement à la production de ces états de suivi.
Le taux de l'amende s'applique sur le montant des plus-values non déclarées.
Sous-section 3 :
Entrée en vigueur
34.Les obligations déclaratives afférentes aux reports d'imposition prévus aux III et IV sont applicables à compter du 1 er janvier 2006.
35.Les contribuables dont les plus-values ont été mises en report avant cette date sont soumis à ces obligations déclaratives à compter de l'année au cours de laquelle :
- intervient un événement modifiant le montant des plus-values en report (cession, rachat ou annulation total ou partiel) ;
- les droits sociaux font l'objet d'une transmission partielle à titre gratuit. En cas de transmission de la totalité des parts dans les conditions décrites aux n os 16 à 24 , seuls le ou les bénéficiaires doivent fournir l'état de suivi prévu au VI de l'article 151 nonies ;
- les droits sociaux font l'objet d'un échange dans les conditions prévues au V de l'article 151 nonies.
36.Il est admis que les états de suivi à déposer au titre des années 2006 à 2008 soient transmis à l'administration dans les six mois suivant la publication de la présente instruction.
CHAPITRE 2 :
EXONERATION DES PLUS-VALUES EN REPORT
37.Les articles 43 de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007 et 44 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008 aménagent les reports d'imposition prévus aux III et IV de l'article 151 nonies : en cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des parts ou actions, la plus-value en report peut être, sous certaines conditions, définitivement exonérée (deuxième à cinquième alinéas du III de l'article 151 nonies et dernier alinéa du IV du même article).
Section 1 :
Conditions d'application
Sous-section 1 :
Plus-values concernées
38.Les dispositions issues de la loi de finances rectificative pour 2007 sont applicables aux plus-values en report à la suite de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés de la société concernée ou de sa transformation en société passible de cet impôt conformément aux dispositions du III de l'article 151 nonies.
Les dispositions issues de la loi de finances rectificative pour 2008 sont applicables aux plus-values en report à la suite de la cessation d'activité du contribuable conformément aux dispositions du IV de l'article 151 nonies.
39.Les exonérations prévues aux deuxième à cinquième alinéas du III et au dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies sont subordonnées à la transmission à titre gratuit des parts ou actions 3 , grevées du report d'imposition, dans les conditions prévues respectivement au premier alinéa du III et aux premier et deuxième alinéas du IV (cf. n os 16 à 24 ).
En particulier, le bénéficiaire de la transmission doit prendre l'engagement formel d'acquitter l'impôt sur la plus-value, dont la taxation a été préalablement reportée chez le précédent titulaire des parts ou actions, concomitamment à la transmission elle-même (cf. n° 21 ).
Sous-section 2 :
Poursuite de l'activité
40.L'exonération des plus-values afférentes aux parts ou actions transmises à titre gratuit est subordonnée au respect, de manière continue pendant les cinq années suivant la transmission, des conditions suivantes.
S'agissant du III de l'article 151 nonies :
- le ou les bénéficiaires de la transmission exercent l'une des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis et dans les conditions prévues au même 1° dans la société dont les parts ou actions ont été transmises ;
- la société dont les parts ou actions ont été transmises poursuit son activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole.
S'agissant du IV de l'article 151 nonies :
- dans l'hypothèse où la société dont les parts ou actions sont transmises est soumise à l'impôt sur les sociétés au moment de la transmission, le ou les bénéficiaires de la transmission exercent l'une des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis et dans les conditions prévues au même 1° dans la société dont les parts ou actions ont été transmises ;
- dans l'hypothèse où la société dont les parts ou actions sont transmises relève du régime des sociétés de personnes au moment de la transmission, le ou les bénéficiaires de la transmission exerce leur activité professionnelle au sens du I de l'article 151 nonies dans la société dont les parts ou actions sont transmises ;
- la société dont les parts ou actions ont été transmises poursuit son activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole.
A. BENEFICIAIRE DE LA TRANSMISSION
I. Fonctions visées lorsque la société est soumise à l'impôt sur les sociétés
41.Les fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis sont celles de gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, associé en nom d'une société de personnes, président, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire d'une société par actions.
Cette énumération est exhaustive. Dès lors, l'exercice d'une fonction qui n'est pas énumérée par la loi, telle que la fonction de directeur général adjoint, ou celui d'une fonction de direction de fait au sein d'une société, n'ouvre pas droit pour le titulaire des parts ou actions de la société au bénéfice de l'exonération.
Il est toutefois rappelé qu'à la suite de l'adoption de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régulations économiques, il a été ajouté à la liste des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis la fonction, créée à cette occasion, de directeur général délégué d'une société anonyme.
42.Le (ou les) bénéficiaire(s) de la transmission doit avoir été régulièrement nommé à l'une des fonctions énumérées par l'article 885 O bis.
En cas de pluralité de bénéficiaires, le bénéfice de l'exonération pour chacun d'entre eux est subordonné à l'exercice à titre personnel de l'une des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis dans les conditions prévues à ce même 1°.
43.Les solutions retenues en matière d'impôt de solidarité sur la fortune relatives aux fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis sont applicables. Pour plus de précisions, il convient donc de se reporter à la documentation administrative de base 7 S 3322 datée du 1 er octobre 1999 et aux bulletins officiels des impôts 7 S-7-00 du 13 septembre 2000, 7 S-5-01 du 20 décembre 2001 et 7 S-5-04 du 3 août 2004.
II. Conditions d'exercice des fonctions dans la société soumise à l'impôt sur les sociétés
44.Pour bénéficier des exonérations prévues aux III et IV de l'article 151 nonies, les fonctions visées au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis doivent simultanément satisfaire trois conditions :
- la fonction doit être effectivement exercée. Le titulaire doit consacrer à ses fonctions une activité et des diligences constantes et réelles ;
- la fonction doit donner lieu à une rémunération normale. D'une manière générale, une rémunération peut être considérée comme normale lorsque son montant est en rapport avec la rémunération courante des personnes exerçant pleinement une des fonctions considérées, compte tenu de la nature et de l'importance de l'activité de l'entreprise ainsi que de ses résultats ;
- la rémunération de la fonction doit représenter plus de la moitié des revenus professionnels du redevable 4 .
45.Les solutions retenues en matière d'impôt de solidarité sur la fortune relatives aux conditions d'exercice des fonctions énumérées au 1° de l'article 885 O bis sont applicables. Pour plus de précisions, il convient donc de se reporter à la documentation administrative de base 7 S 3322 datée du 1 er octobre 1999 et aux bulletins officiels des impôts 7 S-3-00 du 16 février 2000, 7 S-6-02 du 16 mai 2002 et 7 S-7-05 du 3 octobre 2005.
III. Exercice de l'activité professionnelle dans une société de personnes
46.Lorsque la société dont les parts ou actions sont transmises relève du régime d'imposition des sociétés de personnes (IV de l'article 151 nonies), le ou les bénéficiaires de la transmission doivent exercer leur activité professionnelle au sein de cette société. Les parts ou actions transmises doivent donc constituer un actif professionnel au sens du I de l'article 151 nonies.
IV. Durée d'exercice des fonctions
1. Société soumise à l'impôt sur les sociétés
47.Le délai de cinq ans au terme duquel l'exonération est acquise s'apprécie à compter de la date de la transmission à titre gratuit des parts ou actions, l'exercice de l'une des fonctions visées au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis devant en principe être effectif à compter de cette même date.
Il est toutefois admis que l'exonération s'applique dès lors que la nomination à l'une des fonctions visées au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis intervient dans les six mois de la transmission à titre gratuit.
48.La fonction doit être exercée de manière continue pendant cinq ans. Toutefois, le changement de fonction durant ce délai ne remet pas en cause le bénéfice des dispositions des deuxième à cinquième alinéas du III et du dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies lorsque la nouvelle fonction, exercée dans les conditions prévues aux n os 44 et 45 , est également visée au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis.
49.En principe, en cas de fusion ou de scission de la société dont les parts ou actions ont été transmises, la condition prévue au troisième alinéa du III et au dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies ne peut plus être respectée, la fonction visée au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis devant être exercée dans la société dont les parts ou actions ont été transmises.
Il est toutefois admis que les dispositions des deuxième à cinquième alinéas du III et du dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies s'appliquent dès lors que le bénéficiaire de la transmission exerce l'une des fonctions visées au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis également dans la société absorbante ou dans la société bénéficiaire de la scission. Ainsi, en cas de scission de la société dont les parts ou actions ont été transmises, les exonérations prévues au deuxième alinéa du III ou au dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies s'appliquent aux plus-values en report pour leur quote-part attachée à des parts ou actions reçues lors de l'opération d'échange, de la ou des sociétés dans lesquelles le bénéficiaire de la transmission exerce effectivement l'une des fonctions visées au premier alinéa du 1° de l'article 885 O bis dans les conditions prévues aux deuxième à cinquième alinéas du III ou au dernier alinéa du IV de l'article 151 nonies (cf. exemple n° 65 ).